外部事件对中期财务报表有何影响？

国际财务报告准则动态 | 应对不确定性财务报告资源中心

外部事件（例如，自然灾害、地缘政治动荡、气候影响或通胀压力）可能会导致经济不确定性，许多企业可能会因此面临诸多挑战。不确定性的持续发展引发各种问题和风险，包括消费者需求的变化、供应链中断、员工短缺、利率上升、市场波动加剧以及企业运营方式的变化。

根据企业所处的行业和经济环境，外部事件可能会影响企业的资产、负债、收入和费用的确认和计量。此外，这些事件会导致许多企业可能由于流动性压力而面临持续经营困难。

《国际会计准则第34号 —— 中期财务报告》（IAS 34 Interim Financial Reporting）通常要求企业将中期视为一个与其他期间相互独立的单独期间，对所有事项和交易进行确认和计量——即中期财务报告通常不存在确认或计量豁免。[Insights 5.9.80.10]

简明中期财务报表（以下简称“中期财务报表”）通常侧重呈报自上一年度财务报表之后发生的变更。企业需要说明自上一年度报告日后发生的、对使用者理解企业财务状况和经营业绩的变动具有重要性的事项和交易。中期报告应对最近一期年度财务报告中披露的有关这些事项和交易的信息进行更新。在面临经济前景和经营情况发生迅速或意外变化的情况下，对许多企业而言，中期财务报表中的信息可能对上一年度财务报表提供超出寻常的更多更新。[IAS 34.15] 

如果情况的变化使得上一年度财务报表中所披露的重大信息的相关性减弱，则企业需要考虑在中期财务报表中补充披露追加信息。[Insights 5.9.30.10]

虽然其他国际财务报告会计准则（IFRS^® Accounting Standards）要求披露的信息有许多并非在中期财务报表中必需披露，但在不确定的情况下，企业可能需要考虑进行披露，以确保其中期财务报表向使用者提供具有相关性的信息。

毕马威的应对不确定性财务报告资源中心就一系列广泛议题为企业提供指引，探讨在持续变化环境中经营（无论是由于自然灾害、地缘政治动荡、气候影响、通胀压力还是其他原因）对财务报告的影响，相关指引适用于年度和中期财务报表。

此外，毕马威的气候变化财务报告资源中心就气候相关风险和机遇对财务报表的潜在影响提供指引。毕马威在网页文章企业是否已清晰披露气候相关事项的影响中指出：虽然国际财务报告会计准则未明确提及气候相关风险或气候相关事项，但准则的内在要求是，如果企业编制财务报表时所考虑的气候相关事项是重要的，应在财务报表中进行相关披露。鉴于《国际会计准则第1号——财务报表列报》(IAS 1 Presentation of Financial Statements) 中的总体要求，企业可能需要加强气候相关事项影响的披露，以回应投资者和监管机构的期望。

本网页文章的其他部分重点关注外部事件对中期财务报表的影响。

 

中期财务报表中的确认、计量和披露

企业通常应将中期视为一个与其他期间相互独立的单独期间，对各个项目进行确认和计量。但是，所得税的确认和计量存在特定要求。[Insights 5.9.80.10]

对于企业在编制中期财务报表时可能需考虑的事项，本文将涵盖以下主要方面。这些事项的相关性将视企业的具体情况（即外部事件对企业财务状况、经营业绩和现金流量影响的性质和程度）而定。  

 

持续经营

外部事件带来的干扰可能会使管理层的持续经营评估受到重大影响。

企业在编制中期财务报表时同样需考虑其在编制年度财务报表时需考虑的持续经营评估事项。在评估与企业持续经营假设相关的不确定性时，管理层应考虑中期财务报表日后至少12个月的期间内所有可获得的信息。例如，以公历年度为报告年度的企业在编制截至2023年3月31日止的季度中期财务报表时，为评估持续经营假设是否适当，应考虑直至2024年3月31日（但不限于该日）期间内可获得的信息。[Insights 5.9.10.30, 35]  

如果在中期财务报表批准报出日对企业的持续经营能力存在重大不确定性，则企业应在其中期财务报表中对该重大不确定性进行披露。无论最近一期年度财务报表中是否已作该披露，企业均应当这样做。此外，当管理层认为企业的持续经营能力不存在重大不确定性但得出这一结论涉及重大判断时，企业需要对这种“涉险过关”的情况进行披露。有关需要披露哪些信息的更多指引，请参阅毕马威关于外部事件对持续经营评估和披露的影响的相关文章。

 

非金融资产的减值

在中期报告日，企业应采用与年度报告日相同的方法检查非金融资产是否存在减值迹象并按照《国际会计准则第36号 —— 资产减值》（IAS 36 Impairment of Assets）进行相应的非金融资产的减值测试。[Insights 5.9.200.10]

如果有必要在当期执行减值测试，则企业通常无法因前期已执行减值测试而得以豁免。新的发展和新的信息可能会不断出现，这可能会对以前用于计算可收回金额的输入值作出重大变更。例如，有些国家可能会面临通货膨胀升高，从而导致利率上升。若这些因素预计会（或已经）产生重大不利影响，则属于潜在的减值迹象。

对于商誉和无形资产¹，企业可能在编制最近一期年度财务报表时已进行了减值测试。但是鉴于当前中期期间的新发展和新信息，中期报告日很可能存在减值迹象，导致需对这些资产再次进行减值测试。  

已确认的商誉减值损失不得在以后期间转回，即使该商誉减值损失是在同一财务年度的中期确认。[Insights 3.10.390.90, 5.9.210.30]

对于商誉以外的资产，可能有迹象表明以前确认的减值损失已经转回。如果资产价值恢复或不确定性降低或得以解决，则可能会发生这种情况。如果存在这种迹象，且减值后的资产或现金产出单元的可收回金额后续增加，则减值损失一般予以转回。[Insights 3.10.390.10]

如果企业需对非金融资产确认或转回重大减值损失，则应在中期财务报表中予以说明并对上一年度财务报表中披露的相关信息进行更新。《国际会计准则第36号》提供了企业应在此方面考虑的相关披露。[IAS 34.15B(b), 15C, 16A(d)]

 

不动产、厂场和设备与无形资产

企业必需至少于每个财务年度末对资产的残值和使用寿命进行复核。[IAS 16.51, 38.109]

如果企业改变其对不动产、厂场和设备的使用和保留策略，则管理层应复核所涉资产的使用寿命和残值以及对其采用的折旧方法是否仍然恰当。在对资产或现金产出单元进行减值测试后，可能也需进行此复核。如这方面发生改变，则应按照未来适用法作为会计估计变更进行会计处理。[IAS 16.51, 38.104, Insights 3.10.350.30]

 

金融资产的减值

在每一报告日（包括任何中期报告日），企业需要计量预期信用损失。[IFRS 9.5.5.3, 5.5.5] 

如果预期信用损失的金额发生重大变动，则企业应在中期财务报告中予以说明并对上一年度财务报表中披露的相关信息进行更新。《国际财务报告准则第7号 —— 金融工具：披露》（IFRS 7 Financial Instruments: Disclosures）的披露可能与这方面的考虑相关——例如，预期信用损失金额变动情况及变动原因，以及金融资产信用风险集中情况的变动。[IAS 34.15B(b), 15C, IFRS 7.35B, 35H]  

 

公允价值计量

对于以公允价值计量的资产（例如投资性房地产），企业应在中期报告日确定其账面金额。自上个计量日起公允价值可能发生了重大变动，反映出现金流量预测、不确定性或风险（如信用、流动性和预测风险）的变化。市场认知和经济预测的快速变化为根据计量日市场参与者可获得的信息确定公允价值带来了挑战。基于上一年度报告日余额进行推算的做法可能已不恰当。

企业可能需要考虑外聘估值机构确定无公开市场报价的资产的公允价值。这包括确定非金融资产（例如，采用重估模式进行估值的不动产、厂场和设备与使用权资产，以及投资性房地产）的公允价值。  

企业需根据《国际会计准则第34号》的要求披露有关公允价值计量的具体信息。

 

对雇员福利和雇主义务的影响

设定受益净负债（资产）的重新计量：企业在编制中期财务报表时应考虑是否需要对设定受益净负债（资产）进行重新计量。根据《国际会计准则第19号 —— 雇员福利》（IAS 19 Employee Benefits），重新计量的影响应在其发生的期间予以确认。因此，如果企业在中期报告日所作调整被视为是重大的，则应在该报告日对这些调整进行记录。  

精算估值：企业应在确认计划的变更、削减和结算时，对计划资产和负债的计量进行更新。此外，重大市场波动也可能导致企业需要对精算估值进行更新。[IAS 34.IE.B9, Insights 4.4.360, 5.9.150]

 

存货

可变现净值：《国际会计准则第2号 —— 存货》（IAS 2 Inventories）要求企业以成本和可变现净值孰低对存货进行计量，并在中期报告日对可变现净值的估计进行更新。由于经济不确定性引发的问题（例如，不断增长的通货膨胀压力、市场准入途径受限或消失）可能会对此估计产生影响。[IAS 34.IE.B25]

减值损失：如果企业在中期报告日将存货的账面金额减记至其可变现净值，则需要立即确认由此产生的损失——即不得因为企业预计在年度报告日之前减值影响将会恢复或被化解而递延确认损失。[Insights 5.9.90]

企业需披露存货减记至可变现净值的减值损失以及该减值损失的转回。[IAS 34.15B(a)]

 

现金和现金等价物

外部事件可能会影响现金和现金等价物的分类——例如，如果外部事件导致存款价值发生重大变化的风险，那么它可能不再符合现金和现金等价物的条件。

此外，为应对外部事件而使现金和现金等价物余额遭受的限制可能使企业/集团无法使用这些余额。在这些情况下，对于现金和现金等价物余额中企业/集团无法使用的重大金额，需要进行披露并解释限制的性质。企业还应考虑是否披露有关受限余额产生的流动性风险的信息、如何管理该风险，以及有关这些受限使用余额的信息，以便使用者了解企业财务状况所受的影响。此外，需要评估限制的性质，以确定该金额是否应作为“其他金融资产”（而不是现金和现金等价物）列报。[IAS 7.6–7, 48]

 

终止经营和持有待售的非流动资产

企业可能由于外部事件而决定处置或弃置某些资产或业务。尽管《国际会计准则第34号》没有要求，但我们认为，如果企业在中期报告日终止某些业务经营，或在当前中期内予以处置或弃置，则这些业务经营应在简明损益和其他综合收益表中单独列报。此外，我们认为，如果企业在中期报告日存在被归类为持有待售或持有待分配的非流动资产或处置组，那么这些资产或处置组应在简明财务状况表中与其他资产和负债分开列报。[Insights 5.9.40.20]

然而，将被弃置的非流动资产不得划分为持有待售类别，因为它们基本上不会通过出售而收回价值。尽管国际财务报告会计准则禁止将被弃置的资产划分为持有待售类别，但如果被弃置的资产代表一项主要业务或一个主要经营地区，则企业应在相关资产被弃置之日，将其列入终止经营进行报告。[IFRS 5.13, 32, IE9]

此外，弃置非金融资产的决定是一个减值迹象。因此，企业需要对资产进行减值测试。例如，当资产是不动产、厂场和设备时，企业可能还需要考虑对会计估计进行修订，以反映资产在缩短的使用寿命内的使用情况和残值，使之与弃置决定保持一致。[IAS 36.12, 16.51]

 

经营分部

如果分部基础或分部损益的计量基础在中期发生变化，则企业需要披露与上一年度财务报表差异的说明。[IAS 34.16A(g)(v)]

 

所得税

实际税率：根据《国际会计准则第34号》，企业应在每个中期确认所得税费用，确认时应依据对整个财务年度预期的加权平均年所得税税率的最佳估计乘以中期期间的税前所得。

外部事件造成的挑战可能导致企业得出结论认为其无法对年度实际税率作出可靠估计。在这种情况下，依据年初至今的实际税项计算的实际税率可能是对年度实际税率的最佳估计。[IAS 34.30(c), Insights 5.9.160.80] 

税收减免：政府为应对特定外部事件可能出台多项税收减免，包括特定种类收入予以免税、附加扣除、税率下调或能够结转以后年度使用的可抵扣亏损期限延长。对于与一次性事件相关的税收优惠，企业应在该事件发生的中期内进行确认，而不是将这些税收优惠反映在年度实际税率的估计中。相反，对于在中期已实际执行的税率变动，企业可作为一次性事件确认，或者通过调整估计的年度实际税率在年度报告的剩余期间内逐渐确认。[IAS 34.IE.B19, Insights 5.9.160.30–35] 

递延所得税资产的可实现性：如果很可能获得未来应纳税所得额，则应以该未来应纳税所得额为限，根据可抵扣暂时性差异和能够结转以后年度的未利用可抵扣亏损（税款抵减），确认一项递延所得税资产。外部事件引发的经济不确定性可能会影响企业对获得未来应纳税所得额的可能性预测，进而会影响企业在中期报告日对递延所得税资产的确认。

 

期后事项

批准报出日：企业应当考虑披露中期财务报表批准报出的日期以及由谁作出该批准。虽然《国际会计准则第34号》并未明确要求企业披露这些信息，但这些信息可能有助于使用者理解中期财务信息，因为在批准报出日后发生的事项不会在中期财务报表中进行披露或调整。[IAS 10.17-18] 

调整事项还是非调整事项：企业应披露中期报告日之后发生的、未在中期财务报表中反映的重要事项。企业可能需要运用判断确定哪些期后事项应在中期财务报表中反映（即属于“调整事项”），而哪些仅需作出披露（即属于“非调整事项”）。[IAS 34.16A(h)] 

 

非经常项目

企业可能希望在主表或附注中将收入或支出项目描述为“非经常”（unusual）或“特殊”(exceptional)。国际财务报告会计准则不禁止企业列报“非经常”或“特殊”的项目，但是不允许企业将该等项目描述为“非常”（extraordinary）项目。此外，我们认为，如果企业在简明损益和其他综合收益表中使用“非经常”的描述，亦不应频繁使用，并应仅对于单独列报或披露无法突出其重要性的项目使用。例如，将与自然灾害相关的费用等项目描述为“非经常”可能是恰当的。[IAS 1.87, Insights 4.1.100.10, 30]

无论企业如何描述收入或费用项目，《国际会计准则第34号》要求企业应披露对资产、负债、权益、净收益或现金流量有影响的非经常项目的性质和金额（这些项目由于其性质、规模或发生的频率而属于“非经常”项目）。[IAS 34.16A(c)]

 

流动还是非流动项目的划分

企业应当考虑资产和负债在中期报告日划分为流动还是非流动项目。例如，如果一项贷款由于企业在中期报告日发生违约而成为可随时要求清偿的负债，则企业需将该贷款划分为流动负债，除非企业在中期报告日前已取得豁免。

企业需披露在中期报告日或之前未经纠正的贷款拖欠或贷款协议的违约。[IAS 34.15B(i)]

 

追加单列项目

中期财务报表通常应包括最近一期年度财务报表中列报的每个标题和小计项目。但是根据具体情况，如果企业认为追加单列项目将对使用者提供有用信息，则可能需考虑列报追加单列项目（例如，非金融资产减值的列报）。[IAS 34.10]

 

披露

企业应当确保其在满足《国际会计准则第34号》的最低披露要求外，补充披露有助于使用者理解企业中期经营业绩、财务状况和现金流量的追加信息，包括：

• 披露重大判断和假设发生的变更及存在估计不确定性和判断的领域；以及
• 关于外部事件对企业中期财务状况、经营业绩和现金流量的影响，作出全面披露。[IAS 34.15, 15B(d), 15C, IAS 1.17(b)–(c)]

对于金融资产和/或金融负债，《国际会计准则第34号》中包括其他特定披露要求。[IAS 34.15B(h), (k), (l), 16A(j)]

鉴于经济情况变化的程度，企业应当在其中期财务报表中披露充分的信息，以解释企业自年度报告日后发生的重大事项和交易。[IAS 34.15B, 16A]

企业需要考虑其在中期财务报表中所提供的信息是否充分，因为投资者和其他使用者可能期望企业会披露比往常更丰富的信息。

• 在中期报告日评估企业的可持续经营能力。
• 考虑上一年度财务报表中披露的信息是否仍具相关性；如否，则需对相关披露进行更新。
• 评估并在中期财务报表中反映外部事件的影响，尤其是需评估企业在作出所有必要估计和判断时是否考虑了不确定性因素。
• 评估中期财务报表中的披露和说明是否足以令使用者理解企业自年度报告日后发生的重大事项和交易。
• 披露追加信息，以使中期财务报表使用者能够理解外部事件对企业财务状况和经营业绩的总体影响。  
• 考虑相关监管指引。
• 参考毕马威的《中期披露范本》（英文版）及《中期披露资料一览表》（英文版）。

 

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