Nowe zasady WHT – uwagi praktyczne Nowe zasady WHT – uwagi praktyczne
Z dniem 1 stycznia 2019 r. do polskiej ustawy o CIT wprowadzone zostały znowelizowane przepisy dotyczące zryczałtowanego podatku dochodowego od osób prawnych („podatek u źródła”, „WHT”). Wejście w życie przepisów dotyczących zasad poboru podatku u źródła zostało w ciągu bieżącego roku jednak dwukrotnie odroczone przez Ministerstwo Finansów. Poniżej wskazujemy najczęstsze trudności z praktyczną interpretacją przepisów, które weszły w życie i tych, które nadal znajdują się w okresie swoistego vacatio legis.
Brak precyzyjnych kryteriów spełnienia wymogu należytej staranności Wśród regulacji, które już zaczęły obowiązywać znalazł się wymóg zachowania należytej staranności przez płatnika przy określeniu możliwości zastosowania obniżonej stawki lub zwolnienia przy wypłatach objętych podatkiem u źródła. Regulacje nie określają niestety co należyta staranność ma konkretnie oznaczać. Próba wyjaśnienia tego pojęcia przez Ministerstwo Finansów w projekcie objaśnień podatkowych nie dała odpowiedzi na pytanie, jakie kroki ma podjąć płatnik. Wprowadzono kolejny niedookreślony termin, którego interpretacja de facto pozostawiona będzie sądom. Jeśli precyzyjne określenie obowiązków okazało się niemożliwe dla legislatora, to tym bardziej jest ono trudne dla samego podatnika.
Praktyczne trudności związane ze złożeniem wniosku o wydanie opinii o stosowaniu zwolnienia
Jednym ze sposobów na uniknięcie konieczności pobrania przez płatnika podatku u źródła w odniesieniu do niektórych płatności (np. dywidend czy odsetek) jest uzyskanie opinii o stosowaniu zwolnienia. Wniosek o taką opinię może być złożony zarówno przez podatnika, jak i przez płatnika (w przypadku kiedy to sam płatnik ponosi ciężar ekonomiczny podatku WHT). W przypadku składania wniosku przez podatników należy mieć na uwadze, że będą to m.in. zagraniczne podmioty, na rzecz których wypłacana jest dana należność. Pierwszą przeszkodą dla takiego podatnika może być wypełnienie elektronicznego formularza WH-WOZ (wniosek o wydanie opinii musi zostać złożony w formie elektronicznej). Formularz ten wymaga podania polskiego numeru identyfikacji podatkowej podatnika (NIP). Natomiast takie podmioty zagraniczne zazwyczaj nie posiadają polskiego numeru NIP, jeśli nie prowadzą żadnej działalności gospodarczej w Polsce. Konieczne będzie zatem wystąpienie z wnioskiem o nadanie numeru NIP jeszcze przed złożeniem samego wniosku o wydanie opinii o stosowaniu zwolnienia.
Wyzwaniem dla podatników jest również zebranie odpowiedniej dokumentacji, która potwierdzi, że zagraniczny podmiot posiada substancję biznesową oraz status rzeczywistego właściciela (beneficjenta) należności. Ustawa o CIT nie przewiduje bowiem zamkniętej listy dokumentów, które powinny być załączone do wniosku o wydanie opinii o stosowaniu zwolnienia, takich wytycznych nie zawarto też w projekcie objaśnień podatkowych wydanych przez Ministerstwo Finansów. Podatnik musi zatem sam zadecydować, które dokumenty przedłożyć przy wniosku i jakie dokumenty musi posiadać, aby potwierdzić swój status tzw. beneficial owner.
Brak rozwiązania problemu identyfikacji rzeczywistego właściciela odsetek w cashpoolingu
Systemy cashpoolingu służą ekonomicznej optymalizacji wykorzystania środków finansowych posiadanych w grupie podmiotów. Dotychczasowe podejście władz skarbowych, które z reguły odmawiają tzw. pool leaderowi ochrony wynikającej z umów o unikaniu podwójnego opodatkowania z uwagi na brak statusu rzeczywistego właściciela prowadzi do praktycznego zmniejszenia efektywności tych systemów. W praktyce bowiem, w większości systemów cashpoolingu, niemożliwym jest precyzyjne ustalenie, kto jest właścicielem środków, z których korzysta podmiot wymagający finansowania. Warto w tym miejscu przypomnieć, iż klauzula beneficial owner powinna służyć zapobieganiu unikania opodatkowania. Można sobie wyobrazić jej zastosowanie odnośnie systemu cashpoolingu w przypadku, gdyby na pool leadera wyznaczany był podmiot z siedzibą w szczególnie uprzywilejowanej jurysdykcji podatkowej.
Z reguły jednak, o lokalizacji funkcji pool leadera decydują względy czysto biznesowe. W takich przypadkach interpretacja koncepcji beneficial owner w odniesieniu do cashpoolingu prezentowana przez władze skarbowe prowadzi do zastosowania sprzecznego z celem tej koncepcji. W nowych regulacjach dotyczących WHT, czy też objaśnieniach do nich, Ministerstwo Finansów nie skorzystało z okazji do „uzdrowienia” tej sytuacji. Przeciwnie, zaostrzone warunki uznania danego podmiotu za rzeczywistego właściciela należności dodatkowo utrudniają efektywne zarządzanie finansami w grupie przedsiębiorstw.
Kilka słów o działaniach legislacyjnych Ministerstwa Finansów
Pierwotnie Ministerstwo Finansów zdecydowało się odroczyć stosowanie nowych przepisów do 1 lipca 2019 r. Wydaje się, że taka decyzja wynikała z pośpiesznie wprowadzonych zmian do ustawy o CIT, na które nie było przygotowane zarówno samo Ministerstwo, jak i podatnicy oraz płatnicy. Zaskoczeniem dla rynku było kolejne odroczenie obowiązywania przepisów, tym razem do 1 stycznia 2020 r. – wprowadzone rozporządzeniem opublikowanym na kilka dni przed planowanym upływem uprzedniego terminu wejścia w życie nowych przepisów. Przy tym, brak odroczenia przez Ministerstwo Finansów stosowania analogicznych przepisów dotyczących poboru podatku u źródła w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych doprowadziło do funkcjonowania różnych rozwiązań prawnych w odniesieniu do analogicznych sytuacji. Sposób wprowadzenia nowych regulacji dotyczących podatku u źródła rodzi pytanie o jakość procesu legislacyjnego. Firmy zmuszone zostały podjąć intensywne przygotowania do nowych rozwiązań, jednak w ostatniej chwili zdecydowano, że wejście w życie nowych przepisów nie jest aż tak pilne jak na to wskazywały początkowe dążenia Ministerstwa Finansów.
Warto jeszcze raz podkreślić, że jakość procesu legislacyjnego, w tym wprowadzanie takich regulacji podatkowych, które są absolutnie konieczne i w sposób, który zapewni zaufanie podatników do systemu skarbowego, jest kluczowa dla zapewnienia optymalnych warunków prowadzenia działalności gospodarczej. Problem niestabilności polskiego prawa podatkowego jest od lat podnoszony przez krajowych i zagranicznych przedsiębiorców. Chaotyczne wprowadzanie nowych regulacji w zakresie podatku u źródła jest kolejnym dowodem na słuszność tych zastrzeżeń.
Szymon Bernat, menedżer w zespole podatków międzynarodowych w KPMG w Polsce
Marta Korc, konsultant w zespole podatków międzynarodowych w KPMG w Polsce
Agnieszka Stępniewska, konsultant w zespole podatków międzynarodowych w KPMG w Polsce
