Tratamentul neuniform al elementelor hibride reprezintă o consecință a diferențelor în ceea ce privește calificarea juridică a plăților (instrumentelor financiare) sau a rezidenței fiscale a entităților, iar respectivele diferențe apar atunci când interacționează sistemele juridice a două jurisdicții. Aceste tratamente neuniforme conduc adesea la o dublă deducere (și anume deduceri în ambele state) sau la o deducere a veniturilor într-un stat fără includerea lor în baza impozabilă în celălalt stat.

Rolul ATAD 2 este acela de a clarifica situația în care una dintre cele două jurisdicții implicate într-o situație de tratament neuniform ar trebui să refuze deducerea unei plăți care rezultă în neimpozitarea veniturilor.

Principalele măsuri implementate

Prin Ordonanța Guvernului nr. 6/2020, intrată în vigoare de la 31 ianuarie 2020, prevederile Directivei ATAD 2 au fost transpuse aproape în totalitate, cu mici modificări, în legislația fiscală din România. De asemenea, au fost introduse și mențiuni de utilizare a normelor elaborate de Organizația pentru Cooperare și Dezvoltare Economică în materie de tratamente neuniforme ale elementelor hibride prin Acțiunea 2 – raport final 2015 (cunoscută sub denumirea „BEPS – Neutralising the effects of hybrid mismatch arrangements”).

Adoptarea acestor prevederi a apărut ca o necesitate internațională de a garanta faptul că impozitele sunt plătite acolo unde sunt generate profiturile și valoarea. Aceste obiective au fost transpuse în recomandări de măsuri concrete în contextul inițiativei împotriva erodării bazei impozabile și a transferului profiturilor (BEPS) de către Organizația pentru Cooperare și Dezvoltare Economică (OCDE).

Principalele măsuri implementate în Codul fiscal referitoare la tratamentul neuniform al elementelor hibride sunt următoarele:

• În măsura în care un tratament neuniform al elementelor hibride are drept rezultat o dublă deducere, deducerea se acordă numai în statul membru în care plata respectivă își are originea.
• În măsura în care un tratament neuniform al elementelor hibride are drept rezultat o deducere fără includere în baza impozabilă a unui alt stat membru, statul membru al plătitorului refuză deducerea plății respective.
  

Cum este definit elementul hibrid?

Odată cu introducerea prevederilor Directivei mai sus menționate, au fost introduse în categoria contribuabililor plătitori de impozit pe profit și următoarele două categorii de entități:

• persoanele juridice străine rezidente într-un stat terț care desfășoară activitate în România prin intermediul unuia sau mai multor elemente tratate drept sedii permanente, în ceea ce privește situațiile ce implică existența unor tratamente neuniforme ale elementelor hibride sau tratamente neuniforme ale rezidenței fiscale;
• entitatea transparentă fiscal, în ceea ce privește situațiile ce implică existența unor tratamente neuniforme ale elementelor hibride inversate.

Ce reprezintă un transfer hibrid?

Conform definiției din textul de lege introdus, un transfer hibrid reprezintă orice acord referitor la transferul unui instrument financiar, în cazul în care randamentul aferent instrumentului financiar transferat este tratat în scopuri fiscale ca fiind obținut simultan de mai mult de una dintre părțile la acordul respectiv.

Cum se poate defini tratamentul neuniform al elementelor hibride?

Înseamnă o situație apărută între un contribuabil dintr-un stat membru și o întreprindere asociată dintr-un alt stat membru sau un acord structurat între părți din diferite state membre, în care următorul rezultat se datorează diferențelor de caracterizare juridică a unui instrument financiar sau a unei entități financiare:

• are loc deducerea aceleiași plăți sau a acelorași cheltuieli sau pierderi atât în statul membru în care își are originea plata, sunt suportate cheltuielile sau sunt suferite pierderile, cât și într-un alt stat membru („dublă deducere”); sau 
• are loc deducerea unei plăți în statul membru în care își are originea plata, fără o includere corespunzătoare a aceleiași plăți, în scopuri fiscale, în baza impozabilă a celuilalt stat membru („deducere fără includere în baza impozabilă a unui alt stat membru”).