財政部於12日修正發布「適用所得稅協定查核準則」，除有關股利上限稅率規定自民國108年1月1日施行，其餘修正條款自發布日施行， KPMG安侯建業國際租稅諮詢服務主持會計師丁傳倫觀察此次發布之修正查核準則，除與國際租稅最新發展接軌，對於外商申請適用租稅協定規定更為明確，有利外商在台進行投資和交易。
增訂對濫用協定案件進行主要目的測試處理原則
首見即是為符合BEPS行動計畫6有關防止所得稅協定濫用最低標準之承諾，增訂對協定濫用案件進行「主要目的測試」處理原則，KPMG安侯建業國際租稅諮詢服務副總經理廖月波說明，若交易或安排係以「直接」或「間接」的方式取得「協定利益」時，例如美國企業擬投資台灣或是與台灣企業進行交易，因與台灣灣尚未簽訂租稅協定，透過在荷蘭設立無實質營運公司，利用該荷蘭公司對台進行投資或交易，以取得協定之利益，取得優惠扣繳稅率或是營業利潤免稅優惠，則稽徵機關則就查得事實予以否准適用。
強化常設機構適用原則：固定營業場所判定之特定地區需與營業活動相關
配合OECD稅約範本第五條註釋判定「固定之營業場所」，按商業目的所從事之活動，與框定特定之地理範圍間是否關聯及相互契合（coherence）為認定原則；即除考量固定性、持續性及可支配性外，永久固定於定點並非絕對要件，亦應考量與商業目的相符。廖月波舉例若是在同一棟大樓面對不同客戶，提供非商業相關聯之服務，雖然服務人員在台超過6個月，且透過該場所經營業務，但進出須經同意，不得隨意進出，則以修正條文來看，提供非商業相關連之服務且對該場所無可支配性，則在台並無構成實體的常設機構，惟須注意因在台已經超過6個月是否會構成服務常設機構疑慮。
明確各項認定原則：新增權利金定義及不同所得類型與營業利潤免稅適用順序
此次新增修正條文並明定不同類型所得項目者，應依其性質按適用之所得稅協定規定歸屬各項目適當之所得，分別適用，例如有不同所得，應合理拆分不同所得之類別。廖月波指出，依新增條文規定，租稅協定已有明定所得項目如海空運輸、股利、利息、權利金或財產交易者，應優先營業利潤之適用。對於外商出租機器設備而取得之所得，若適用協定條文之權利金定義未包括「使用或有權使用工業、商業或科學設備所取得作為對價之給付」規定，且非屬前述如海空運輸、股利、利息、權利金或財產交易所得項目，若該外商為他方締約國之稅務居住者，且在台灣並無常設機構，則得以申請適用營業利潤免稅。
此次適用所得稅協定查核準則修正之發布，除對濫用租稅協定導入主要目的處理原則，對於先前適用租稅協定條文有疑義的亦有增訂或是給予明確認定，對於外商來台投資或交易，丁傳倫會計師建議首先需審視其交易或投資架構是否需調整，以避免被查核之風險及疑慮，再者對於此次新增訂定權利金之辨認規定，若非屬權利金，則得以評估是否可以申請營業利潤免稅，對外商而言，是一大利多。
項目 |
修正重點 |
1 |
增訂協定濫用案件進行主要目的測試處理原則 |
2 |
明確符合我國居住者之情形，除個人、於公司或其他任何人之集合體，「教育、文化、公益、慈善機關或團體」、「各級政府機關」、「符合規定政府持有或控制實體(例如公務人員、勞工、國民年金保險)」，具協定適用資格 |
3 |
強化判定個人及公司適用協定唯一居住者身分要件 |
4 |
強化常設機構認定原則，判定固定營業場所時，所框定之特定地區需與營業活動相關 |
5 |
存續或居留期間之計算，協定訂有常設機構(固定處所)存續期間或個人居留期間，應以一相關年度開始或結束之任何12個月期間認定者，該區間之計算規定 |
6 |
明確各項認定原則 |
7 |
修正核發我國居住者證明相關程序規定 |
廖月波
國際租稅諮詢服務副總經理
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