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Tax News: EuGH: Die Anwendbarkeit der Zusammenschlussbefreiung bei der Erbringung von Dienstleistungen an Mitglieder sowie Nichtmitglieder

EuGH: Die Anwendbarkeit der Zusammenschlussbefreiung

Der EuGH hat im Urteil vom 20. November 2019 (C-400/18 Infohos) entschieden, dass die Zusammenschlussbefreiung für Dienstleistungen an Mitglieder anwendbar ist, wenn der Zusammenschluss sowohl Dienstleistungen an Mitglieder erbringt als auch Dienstleistungen an Nichtmitglieder. Die Dienstleistungen an Nichtmitglieder sind umsatzsteuerpflichtig.

Für den Inhalt verantwortlich

Esther Freitag

Partnerin, Tax

KPMG Austria

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Infohos ist eine Vereinigung für Krankenhaus-Informationstechnologie und erbringt IT-Leistungen an als ihre Mitglieder angeschlossenen Krankenhäuser sowie auch an Nichtmitglieder. Im Jahr 2000 schloss Infohos einen Kooperationsvertrag mit der IHC-Group zur gemeinsamen Entwicklung neuartiger Softwareanwendungen für die als Mitglieder angeschlossenen Krankenhäuser.

Die Steuerbehörden waren der Ansicht, dass der Leistungsaustausch zwischen Infohos und der IHC-Group laut geschlossenem Vertrag der Umsatzsteuer unterliegt. Da Infohos Dienstleistungen auch an Nichtmitglieder erbringe, sind gemäß dem belgischen Recht auch jene Umsätze an die Mitglieder des Zusammenschlusses umsatzsteuerpflichtig. Infohos könne sich demnach nicht mehr auf die Zusammenschlussbefreiung berufen.

Der EuGH beschäftigte sich mit der Frage, ob das belgische Recht mit der MwStSyst-RL vereinbar ist, wonach die Zusammenschlussbefreiung für Dienstleistungen an Mitglieder des Zusammenschlusses versagt wird, sobald Zusammenschlüsse Dienstleistungen auch an Nichtmitglieder erbringen.

Der EuGH führte in seinem Urteil aus, dass Mitgliedstaaten die korrekte und einfache Anwendbarkeit der Zusammenschlussbefreiung für die Erbringung von Dienstleistungen sicherstellen sollen. Die Befreiung ist grundsätzlich für die Erbringung von Dienstleistungen in einem Zusammenschluss von Steuerpflichtigen, die eine steuerbefreite Tätigkeit ausüben, anwendbar solange es zu keinen Wettbewerbsverzerrungen kommt.

Der EuGH betonte weiters den Grundsatz der engen Auslegung von Steuerbefreiungen. Dennoch müssen die nationalen Normen mit dem Ziel der Befreiung im Einklang stehen und dem Grundsatz der Neutralität entsprechen. Hierbei führte der EuGH aus, dass es nicht dem Sinn der Regel die Norm so eng zu interpretieren entspricht, dass der Steuerbefreiung ihre Wirkung genommen wird und sie praktisch unanwendbar wird.

Der Wortinterpretation folgend kann aus der Zusammenschlussbefreiung nicht subsumiert werden, dass die Dienstleistungen an Mitglieder von der Steuerbefreiung ausgenommen sind, wenn der Zusammenschluss auch Dienstleistungen an Nichtmitglieder erbringt.

Hinsichtlich der systematischen Interpretation verweist der EuGH auf die Überschrift der Befreiung, dass es sich um eine dem Gemeinwohl dienende Befreiung handle. Diese Überschrift beinhaltet keinen Hinweis darauf, dass die Befreiung auf Zusammenschlüsse beschränkt ist, die nur Dienstleistungen an  Mitglieder erbringen.

Schlussendlich ist der Zweck der Steuerbefreiung die Vermeidung von höheren Kosten bedingt durch die Umsatzsteuerpflicht der Leistungen. Es widerspricht nicht dem Zweck der Regelung, wenn Infohos ebenso Dienstleistungen an Nichtmitglieder erbringt. Da die Mitglieder des Zusammenschlusses Dienstleistungen trotzdem unmittelbar zur Ausübung von dem Gemeinwohl dienende Tätigkeiten erbringen, sollte auf Dienstleistungen an die Mitglieder auch weiterhin die Steuerbefreiung anwendbar sein.

Wenn alle Voraussetzungen der gesetzlichen Zusammenschlussbefreiung erfüllt sind, ist eine Beschränkung wie sie im belgischen Recht vorgesehen ist, nicht mit dem Zweck der Norm vereinbar. Dienstleistungen, die an Nichtmitglieder erbracht werden, sind von der Befreiung ausgeschlossen und unterliegen der Umsatzsteuer.

Die belgische Regierung brachte außerdem vor, dass eine wie vom EuGH beschriebene Anwendung eine Verzerrung des Wettbewerbs zur Folge habe. Grundsätzlich ist die Gewährung der Befreiung zu versagen, wenn die Steuerbefreiung zu Wettbewerbsverzerrungen führt. Der EuGH führte zu diesem Vorbringen jedoch aus, dass die nationale Regelung eine unzulässige allgemeine Vermutung der Wettbewerbsverzerrung aufstellt und den Anwendungsbereich der Steuerbefreiung im Allgemeinen einschränkt, indem die Steuerbefreiung versagt wird, sobald der Zusammenschluss auch Dienstleistungen an Nichtmitglieder erbringt.

Ferner wurde von der belgischen Regierung geltend gemacht, dass die Bestimmung die Vermeidung von Steuerhinterziehungen, Steuerumgehungen und Missbräuche ermögliche. Die Regierung konnte jedoch nicht genauer bezeichnen, um welche Art von Steuermissbrauch, Steuerbetrug oder Steuerumgehung es sich hierbei handelt. Eine allgemeine und unwiderlegbare Vermutung des Steuermissbrauches, Steuerbetrugs oder der Steuerumgehung, wie sie von der belgischen Umsetzung der Steuerbefreiung umgesetzt wurde, ist jedoch nicht unionsrechtskonform.

Interessant ist auch, dass Generalanwalt Pitruzzella in seinen Schlussanträgen zu den Grenzen der Möglichkeit selbständiger Zusammenschlüsse von Personen, Dienstleistungen an Nichtmitglieder zu erbringen ausführt, dass im Hinblick auf die bisher vorgenommene teleologische und systematische Auslegung einige weitere Voraussetzungen aufzustellen sind, damit die Befreiung von der Mehrwertsteuer für die an die Mitglieder erbrachten Dienstleistungen in dem Fall bestehen kann. Erstens ist es erforderlich, dass die Dienstleistungen an die Mitglieder in quantitativer Hinsicht gegenüber den zugunsten Dritter erbrachten überwiegen; diese können daher in der Gesamtheit der Tätigkeiten des Zusammenschlusses nur die Natur einer Nebentätigkeit haben. So soll vermieden werden, dass die Funktion der Zusammenschlüsse ausgehöhlt wird und es auf diese Weise zu Umgehungen der Norm kommen kann, die den Wettbewerb verfälschen können. Zweitens ist es, auch um diese Funktion nicht auszuhöhlen, erforderlich, dass der Begünstigte der Steuerbefreiung nachweist, dass die Tätigkeit, die zugunsten Dritter erbracht wird, die keine Mitglieder sind, Gründen der technischen Effizienz dient, die in der Zukunft auch die Mitglieder nutzen können.

Anmerkung:

Die österreichische Zusammenschlussbefreiung sieht eine solche Praxis der Versagung der Steuerbefreiung, sobald Dienstleistungen an Nichtmitglieder erbracht werden, nicht vor. Es ist dennoch zwischen den Dienstleistungen, die an Mitglieder erbracht werden von jenen an Nichtmitglieder zu unterscheiden: An Mitglieder erbrachte Dienstleistungen sind steuerbefreit, wenn alle gesetzliche Voraussetzungen erfüllt sind. Auf Dienstleistungen an Nichtmitglieder ist die Steuerbefreiung jedoch nicht anwendbar. In dieser Hinsicht bestätigt das EuGH Urteil die österreichische Umsetzung.

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