close
Share with your friends

Выплаты за выслугу лет и при выходе на пенсию: будут ли налоговые разницы

Выплаты за выслугу лет и при выходе на пенсию

Коллективным договором предприятия предусмотрены одноразовые выплаты работникам премий за выслугу лет (10, 15, 20, 25 лет) и помощи при выходе на пенсию. Во время составления финансовой отчетности по МСФО компания не отражает такие будущие выплаты в составе долгосрочных обязательств, а создает под них обеспечение. Нужно ли применять в данном случае налоговые разницы согласно п. 139.1 НКУ?

По теме

Учетные особенности

Отражение обязательств по начислению премий за выслугу лет и разовых выплат в случае выхода на пенсию регулируется МСБУ 19. Такие будущие помощи относятся Стандартом к долгосрочным выплатам работникам (п. 5 МСБУ 19). При этом выплаты в случае выхода на пенсию относятся к выплатам по окончании трудовой деятельности, а премии за выслугу лет – к прочим долгосрочных выплатам. Объясним.

Так, выплатами по окончании трудовой деятельности считаются выплаты работникам (кроме выплат при увольнении и краткосрочных выплат работникам), подлежащие выплате после окончания трудовой деятельности (п. 8 МСБУ 19).

К прочим долгосрочным выплатам работникам относятся выплаты, расчет по которым, как ожидается, не будут полностью осуществлены в течение 12 месяцев после истечения годового отчетного периода, в котором работники предоставляли соответствующие услуги (п. 153 МСБУ 19). Поскольку премия за выслугу лет не связана с окончанием трудовой деятельности, но обязательство по ее выплате носит долгосрочный характер, такая премия включается в категорию прочих долгосрочных выплат.

В связи с тем, что указанные выплаты классифицируются по-разному, разными будут и подходы к их учету.

Одноразовая помощь при выходе на пенсию

Предприятие самостоятельно аккумулирует средства для такой помощи, а потому она идентифицируется как программа с установленной выплатой. Отметим, что учет программ с установленной выплатой довольно сложен, поскольку для оценки обязательств и расходов нужны актуарные допущения. Кроме того, есть вероятность признания актуарных прибылей и убытков. Более того, обязательства оцениваются на дисконтированной основе, так как они могут погашаться через много лет после предоставления соответствующих услуг работниками (п. 55 МСБУ 19).

Согласно установленному МСБУ 19 порядку учета таких выплат предприятию следует определять текущую стоимость (present value) обязательств по установленным выплатам и справедливую стоимость любых активов программы с достаточной регулярностью таким образом, чтобы суммы, признанные в финансовой отчетности, существенно не отличались от сумм, которые были бы определены на конец отчетного периода.

Как видим, для оценки обязательства предприятию придется учесть немало допущений, количественно рассчитать которые сможет лишь актуарий.

Премия за выслугу лет

У оценки прочих долгосрочных выплат работникам, как правило, нет такой неопределенности, как у оценки выплат по окончании трудовой деятельности. Поэтому МСБУ 19 предлагает упрощенный метод учета прочих долгосрочных выплат работникам, описанный в параграфах 155 – 157 МСБУ 19 (п. 154 МСБУ 19).

А впрочем, премии за выслугу лет предприятие выплатит при выполнении двух условий:

– работник отработает в компании определенное количество лет (10, 15, 20, 25 лет);

– работник на момент выплаты будет работать на предприятии.

То есть, работая беспрерывно месяц за месяцем, работник зарабатывает себе на премию за выслугу лет. Поэтому логично, что предприятие должно ежемесячно резервировать на нее определенную сумму средств.

При расчете суммы таких обязательств компания должна учесть вероятность достижения премиального стажа, а также то, какое потенциальное количество работников сможет рассчитывать на премию (не уволятся до достижения юбилейной даты). При этом размер премии за выслугу лет часто определяется не в фиксированной сумме, а привязывается к размеру заработной платы. Поэтому рассчитанная сумма обязательств должна учитывать и возможное изменение размера зарплаты. Расчеты всех вероятностей – нелегкое дело (обычно их приводит актуарий в своем отчете).

Следовательно, на основе отчета актуария предприятие сможет рассчитать сумму обязательств, которые следует признать за соответствующий отчетный период (как относительно выплат премий за выслугу лет, так и относительно выплат одноразовой помощи при выходе на пенсию).

МСБУ 19 прямо не требует создавать обеспечение под такие будущие расходы.

Впрочем, компания может зарезервировать указанные средства на соответствующем счете. А поскольку речь идет о резерве будущих расходов, может возникнуть вопрос о применении разницы по п. 139.1 НКУ.

Налоговые последствия

Что касается резервов (обеспечения) будущих расходов плательщик налога на прибыль должен помнить о разницах, определенных в п. 139.1 НКУ. Напомним, что данные корректировки предусматривают:

– увеличение финрезультата до налогообложения на сумму расходов на создание обеспечений (резервов) для возмещения последующих (будущих) расходов согласно НП(С)БУ или МСФО;

– уменьшение финрезультата до налогообложения на сумму корректировки (уменьшения) такого обеспечения (резерва), а также на сумму использования созданных обеспечений (резервов) расходов.

Разницы в соответствии с п. 139.1 НКУ не действуют в отношении обеспечения (резерва) расходов на оплату отпусков работникам, прочих выплат, связанных с оплатой труда, и расходов на уплату единого социального взноса, начисляемого на указанные выплаты.

НКУ не содержит перечня выплат, связанных с оплатой труда, расходы на формирование обеспечений (резервов), которые не нуждаются в корректировке финансового результата до налогообложения, определенного по правилам бухгалтерского учета. В своих письмах (например, письмо ГФСУ от 30.11.2016 г. № 25818/6/99-99-15-02-02-15) налоговые органы придерживаются позиции, что в случае принятия решения о необходимости корректировки финансового результата до налогообложения на сумму обеспечений (резервов) под такие выплаты следует руководствоваться положениями соответствующих стандартов бухгалтерского учета. Однако подчиненность таких выплат МСБУ 19 еще не значит, что налоговые органы во время проверки идентифицируют их как выплаты, связанные с оплатой труда.

Можно ли признать премии за выслугу лет и одноразовые выплаты при выходе на пенсию выплатами, связанными с оплатой труда, и не применять к ним разницу из п. 139.1 НКУ? Ответ следует искать в Инструкции № 5.

Одноразовая помощь при выходе на пенсию

Согласно п. 3.6 Инструкции № 5 одноразовая помощь по коллективному договору работникам, выходящим на пенсию, причисляется к прочим выплатам, которые не относятся к фонду оплаты труда. По этой причине потенциально срабатывает риск неучета указанной помощи в составе выплат, связанных с оплатой труда.

Правда, сейчас налоговые органы относятся к таким выплатам лояльно: несмотря на нормы Инструкции № 5, причисляют одноразовую помощь при выходе на пенсию к связанным с оплатой труда выплатам и позволяют не корректировать финрезультат на разницы по п. 139.1 НКУ (см., например, ИНК ГФСУ от 17.01.2019 г. № 195/6/99-99-15-02-02-15/ІПК).

Ссылка налоговиков на Положение № 148 в таких разъяснениях на самом деле не может давать полной уверенности в правильности идентификации выплат, так как это Положение касается прежде всего кассовых операций и выплат, осуществленных через кассу предприятия, но никак классификации выплат, связанных с оплатой труда.

Поэтому, учитывая такую неопределенность в законодательстве, нивелировать налоговый риск поможет индивидуальная налоговая консультация.

Премия за выслугу лет

Касательно такой премии рисков применения разниц возникнуть не должно, так как пп. 2.3.2 Инструкции № 5 относит вознаграждение за выслугу лет к фонду оплаты труда. Значит, данную премию можно четко идентифицировать как выплату, связанную с оплатой труда, и не применять к ней корректирующие разницы согласно п. 139.1 НКУ.

Напоследок отметим, что, несмотря на освобождение таких выплат от разниц из п. 139.1 НКУ, не забывайте, что все расходы в бухгалтерском учете следует подтверждать соответствующими первичными документами (п. 44.1 НКУ). Поскольку определение настоящей стоимости обязательства требует сложных расчетов, подтвердить сумму расходов сможет, в частности, отчет актуария, бухгалтерская справка с соответствующими расчетами и т. п.

1. НКУ – Налоговый кодекс Украины от 02.12.2010 г. № 2755-VI.

2. МСБУ 19 – Международный стандарт бухгалтерского учета 19 "Выплаты работникам".

3. Положение № 148 – Положение о ведении кассовых операций в национальной валюте в Украине, утвержденное постановлением Правления Национального банка Украины от 29.12.2017 г. № 148.

4. Инструкция № 5 – Инструкция по статистике заработной платы, утвержденная приказом Государственного комитета статистики Украины от 13.01.2004 г. № 5.

 

Дарья Ломанцова, менеджер, группа налогового консультирования

 Ирина Литвинчук, консультант, группа налогового консультирования

© 2020 OOO “КПМГ-Украина”, компания, зарегистрированная в соответствии с законодательством Украины, член сети независимых фирм KPMG, входящих в ассоциацию KPMG International Cooperative ("KPMG International"), зарегистрированную по законодательству Швейцарии. Все права защищены.

Свяжитесь с нами

 

Хотите узнать больше?

 

loading image Запрос об услугах KPMG