根據一項調查顯示,亞太地區有大量租稅優惠低於全球最低稅率。隨著 BEPS 2.0改革的快速推進,各國政府需即時擬定相關的因應對策,即使在國內不採用規則的情況下,也可以有效地抵消其租稅優惠。

簡介

2021年10月8日,經濟合作暨發展組織(以下簡稱OECD) BEPS 包容性框架(IF)公告就新的全球租稅框架之原則及關鍵稅率已達成多數協議,該框架截至11月4日止141個IF成員國中,已獲得137個成員國的支持。

BEPS 2.0分為以下兩部分。

第一支柱

全球營收超過200億歐元且稅前淨利率超過10%的大型跨國集團,剩餘利潤(超過淨利率10%之利潤)之25%重新分配予消費市場所在地國。

第二支柱

第二支柱係特定為跨國企業所設定的15%全球最低稅率,適用於全球營業額為7.5億歐元以上的企業,但預計某些國家/地區在適用時將有不同的門檻限制。

有關第一支柱及第二支柱細節,請詳KPMG國際稅務新知10月號

全球最低稅率對亞太地區租稅優惠之影響

亞太地區先前對於BEPS改革的採用率一直很低。針對BEPS 2.0措施,在包容性框架17個成員國中,已有16個成員國簽署協議,同意在適當的時間實施改革(斯里蘭卡尚未簽署)。然而,該地區的一些非包容性框架成員國,願意採用改革措施之可能性不高。

惟要注意的是,第二支柱與其他之前BEPS 1.0措施較為不同,後者只會對有採取此措施的國家或地區造成影響。若納稅義務人適用租稅優惠導致有效稅率(ETR)低於15%,則在另一個租稅管轄區(通常在最終母公司所在地)可能須支付額外的補充稅負。換句話說,不論子公司的租稅管轄區是否採用第二支柱,都會對該區產生間接影響,以集團層面來說,任何地區提供的租稅優惠已被抵消。

全球最低稅率目前固定在15%。接下來的問題是 — 如果別的國家或地區可透過規定將租稅優惠收回(使該國稅收增加),那這國家或地區是否仍會繼續提供豐厚的租稅優惠(以稅收做為代價)?

在KPMG對亞太地區進行的一項調查中,發現有超過40個主要的租稅優惠制度,可能會受到第二支柱措施的影響,一旦將優惠措施的特定產業別差異考慮在內,受影響的數量會顯著增加。

免稅假期及經濟特區

亞太地區至少有14個租稅管轄區為特定產業提供免稅假期的優惠,尤其集中在製造業和發電產業。除此之外,至少有9個國家給予在經濟特區設立公司的企業優惠稅率。這兩項租稅優惠措施通常使稅率在一定時間(從3年到20年不等,但大多數不超過10年)內為零,而往後的時間也持續可以適用較低的稅率。

由於這些租稅優惠通常給予公司應稅收入適用零稅率之優惠,是最有可能被第二支柱措施抵消的。

特定行業和活動的租稅優惠

至少有7個租稅管轄區根據特定營業活動或產業提供低稅率優惠措施(包括區域總部、資金中心、智慧財產權、全球貿易、金融服務、航運和飛機租賃)。

在多數情況下,優惠稅率介於5%至10%之間,且優惠僅適用於符合資格的收入,因此在實務上,這些公司的有效稅率可能更高。在第二支柱施行後,較低的優惠稅率可能無法持續留存,但稅率較高的優惠仍有可能繼續存在。

研發獎勵以及增加扣除額

亞太地區有數個租稅管轄區為某些產業提供研發獎勵或增加扣除額,其形式可以是不可退還/可退還的稅額抵免、增加、加速扣除額或給予補助。

根據2020年發布的Blueprint,四年內可退還的補助和稅額扣抵可能被視為收入,而不是第二支柱下的稅收減少,因此與不可退還的稅額抵免或增加扣除額相比,其ETR更高。至於公司稅率較高的租稅管轄區在改變其研發獎勵措施之前,可能會先採取「觀望」的方式,因為它們僅適用於符合條件的活動,故不一定會將ETR拉低至全球最低稅率以下。

豁免收入類別

不同的租稅管轄區為某些類型的收入提供免稅優惠,例如政府債券、債務證券和創投投資。此外,香港、新加坡和馬來西亞等屬地或半屬地主義地區的外國來源和資本利得免稅。

第二支柱的影響將取決於此類收入的比例是否足以將有效稅率降低至15%以下。對於優惠稅率接近此水平的租稅管轄區來說,這是很有可能發生的,而對歐盟黑名單/灰名單國家來說,未來的免稅收入類別可能將減少。

名目稅率

澳門公司稅率為12%,是亞太區唯一名目稅率低於15%的租稅管轄區。

亞太區的租稅優惠類型摘要如附表(不包括稅率高於15%的租稅優惠措施和正在廢除的優惠措施)。

減輕因素

在第二支柱中有些設計應可減輕對一些跨國集團的影響。

領域混合法允許以彙總基礎計算在同一管轄區內集團所有企業實體的ETR。因此對位於主要市場國或區域的跨國企業來說,可能有同時無法享受租稅優惠的企業實體(例如:銷售公司)和可享租稅優惠的企業實體(例如:製造、研發)。考慮到領域混合法某種程度上可以「保護」這些租稅優惠措施,這些主要市場國或地區也許在第二支柱實施後,能有效地繼續提供租稅優惠。

此外,根據公式化實質排除方式,排除10%薪資費用以及8%有形資產(在10年過渡期間逐漸降低至5%)也可能會減少受影響程度,特別是採成本加成的製造活動。然而,對高利潤營業活動來說,影響可能並不顯著。

對享有優惠稅率的最終母公司來說,徵稅不足之支出規定(UTPR)的開始日期推延到2024年是有助益的。針對海外業務規模尚小的集團,在第二支柱實施前將有額外的5年時間來因應。

可能的因應政策

由於租稅優惠可能被第二支柱抵消,亞太地區的一些國家已經開始找尋替代方案。

‒目前看來最優惠的措施很可能會被取消,或者稅率將被提高。當其他租稅管轄區可以透過課徵補充稅負的方式收回利益時,許多租稅管轄區不會傾向於保持免稅或低稅率的租稅優惠。

對跨國企業而言,若全球能節省的稅負是有限的,則其欲滿足嚴格優惠條件的意願將不高(例如員工人數或最低投資額)。然而,在領域混合法帶來的好處下,低於特定(例如10%)的優惠稅率可能無法延續,但如在某特定稅率以上的優惠稅率便可以繼續留存。

‒亞太地區的一些租稅管轄區也在為符合範圍的跨國企業,尋求能替代全球最低稅率的方案。此舉將允許對範圍外的納稅義務人維持租稅優惠措施,同時也確保任何補充至15% ETR的稅收都是由當地的租稅管轄區徵收,而非在其他租稅管轄區徵收。雖然實施兩層稅務系統措施增加更多複雜性,並可能抑制更多租稅優惠,但15%替代稅率仍持續鼓勵外國投資,因為15%仍遠低於世界多數國家的名目企業稅率。但是,另一個需要考慮的問題是,應予課稅規定(STTR)對某些範圍內的付款,就所得稅率低於9%的部分可課徵差額。替代方案通常適用於企業實體而非支付層面,因此STTR仍可能有開放的議題待討論。

如先前所述,根據目前的提案,給予補助及符合資格的可退還稅收抵免與不可退還的稅收抵免相比,ETR減少的幅度較小,這可能會鼓勵用給予現金補助的方式來取代現有的租稅優惠,以鼓勵某些類型的投資。然而,要能設計出與原租稅優惠相同水平的替代措施,確實仍存有一些挑戰。另外,已經有人在討論如何設計第二支柱新機制,以阻止租稅管轄區透過補助方式來複製租稅優惠。

‒政府也需考慮其他非租稅優惠的替代方案,其中可能包括薪資獎勵措施或減輕法規遵循負擔等。

亞太地區中部分租稅管轄區可能會發現自己是這些變化的純受益者。部分跨國企業可同時擁有無法享受租稅優惠以及可享受租稅優惠的企業實體,而擁有較多此類跨國企業的租稅管轄地較有機會受惠,因為該地能透過領域混合法允許以彙總基礎計算保護原租稅優惠。相反來說,租稅管轄地擁有較多「享有優惠的單一營業活動實體」(例如:受益於免稅假期的製造型公司),可能會受到較不利的影響,透過重組以集中營運可以加強領域混合法的優勢。

 

KPMG觀點

各國政府應對BEPS第一及第二支柱的措施迅速做出反應,因為不確定性會使企業的中、長期業務規劃變得更具挑戰性,並有可能抑制企業的投資活動。

跨國企業應考量哪些事情?

詳細規則預計在2021年11月下旬發布,各租稅管轄區應在2022年間在其國內進行相關措施立法,並在2023年開始生效,跨國企業需要迅速採取應變措施。

對美國跨國企業來說,時程將更加緊湊,因美國綠皮書指出美國打算更新的GILTI規則,預計在2021年12月31日或之後開始的課稅年度生效。

現有的租稅優惠可能在未來的3到18個月內被抵消,跨國企業幾乎沒有時間研究這些措施的影響,並重新評估集團架構、持有的智慧財產權、財務安排和全球供應鏈。為執行第二支柱符合規定的要求,集團財會系統亦須在有限時間內升級成能擷取複雜數據的系統。

由於第二支柱並未對現有的架構或租稅優惠提供過渡性救濟,這可能會顯著增加固定營業活動的長期投資承諾成本,對企業影響程度將取決於享有優惠的企業實體之利潤率,因此建立影響及敏感性分析模型有助於企業及早規劃因應對策。

隨著包容性框架的主要立場逐漸達成共識,建議可能受到影響的台商,例如因美中貿易戰或是疫情而至東南亞國家設廠調整供應鏈,至當地建立第二生產基地而享受當地政府給予的所得稅減免及優惠,使ETR小於15%,應隨時注意當地政府立法動態以及早因應。

亞太區租稅優惠類型摘要

亞太區租稅優惠類型摘要
丁傳倫

稅務部副營運長,國際租稅主持會計師,海外業務發展中心協同主持會計師

KPMG in Taiwan

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