e-Tax alert 167 - 「房地合一課徵所得稅申報作業要點」公布

「房地合一課徵所得稅申報作業要點」公布」 - e-Tax alert 167

新制房地合一所得稅課稅制度,將自110年7月1日起施行,為明確規範交易所得之計算及申報相關規定,財政部於6月30日修正發布《房地合一課徵所得稅申報作業要點》,茲摘錄增修重點,請下載PDF瀏覽全文。

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robin-huang

稅務投資部會計師

KPMG in Taiwan

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新制房地合一所得稅課稅制度(下稱房地合一2.0),將自110年7月1日起施行,其重點包括延長短期交易房地適用高稅率之持有期間;國內營利事業比照個人依持有期間按差別稅率、分開計稅合併申報課稅;預售屋(含坐落之土地)及交易價值超過50%來自房地之未上市櫃之股份或出資額,視同房屋及土地交易課稅等(請詳e-Tax issue 162 - 立法院三讀通過房地合一課稅之「所得稅法」部分條文修正案)。而為明確規範交易所得之計算及申報相關規定,財政部於6月30日修正發布《房地合一課徵所得稅申報作業要點》(下稱,申報作業要點),茲摘錄增修重點如下:

交易符合一定條件股權或出資額視為房地交易相關規定

交易直接或間接持有股份或出資額過半數之營利事業之股份或出資額,且該營利事業股權或出資額價值50%以上係由中華民國境內之房地所構成者(排除屬上市、上櫃及興櫃公司之股票交易)視同房屋、土地交易者課稅,重要相關規定如下。

 

可排除基本稅額之適用(第2點)

交易股份或出資額而依據所得稅法第4條之4規定視同房屋、土地交易者課稅者,免依基本稅額條例第7條或第12條課徵基本稅額。

 

持股比率認定期間(第6點)

以其交易日起算前一年內任一日直接或間接持有該國內外營利事業之股份或資本額,佔其已發行股份總數或資本總額比率認定。交易日起算前一年之期間末日在110年6月30日以前者,以110年7月1日為期間末日。

 

股權或出資額之價值由中華民國境內之房屋、土地所構成比率計算

‒ 指交易該營利事業股份或出資額時,其中華民國境內房屋、土地、房屋使用權、預售屋及其坐落基地之時價,占該營利事業全部股權或出資額價值之比率。

‒ 全部股權或出資額之價值額之價值:以交易日前一年內最近一期經會計師查核簽證之財務報告每股淨值計算;交易日前一年內無經會計師查核簽證之財務報告者,以交易日之該事業資產每股淨值計算之。但稽徵機關查得時價高於每股淨值者,按查得資料認定。

‒ 土地、房屋使用權、預售屋及其坐落基地之時價:參酌下列資料認定,金融機構貸款評定之價格、不動產估價師之估價資料、大型仲介公司買賣資料扣除佣金加成估算之售價、法院拍賣或財政部國有財產署等出售公有房屋及土地之價格、報章雜誌所載市場價格、其他具參考性之時價資料。 時價資料同時有數種者,得以其平均數認定。

 

交易日之認定(第3點)

‒ 屬證券交易稅條例所稱有價證券:買賣交割日

‒屬上開有價證券以外者:訂定買契約之日

 

取得日之認定(第4點)

  • 出價取得

‒ 屬證券交易稅條例所稱有價證券:買賣交割日

‒ 屬上開有價證券以外者:訂定買賣契約之日

‒ 因公司現金增資、股票公開承銷、公司設立時採發起或募集方式而取得:股款繳納日

‒ 以債權、財產或技術作價抵繳認股股款而取得者:作價抵繳認股股款日

  • 非出價取得

‒ 公司盈餘或資本公積轉增資而取得者:除權基準日

‒ 其他方式取得者:為實際交易發生日

 

成本之計算(第7點)

‒ 採先進先出法認定

‒ 個人能提出原始取得成本者,應採用個別辨認法,或按交易時所持有之該國內外營利事業股份或出資額,依所得稅法施行細則第46條規定之加權平均法計算之。

‒ 營利事業應與其依本法第44條、第48條及所得稅法施行細則第46條規定擇採之計算方式一致。

 

申報時,應檢附之文件(第6點)

‒ 股份或出資額轉讓合約、該交易之國內外營利事業股份或出資額交易後及交易日起算前一年內之股權或資本額登記資料、股權變動明細表、關係企業(含股權)結構圖。

‒ 該交易之國內外營利事業最近一期經會計師查核簽證之財務報告(無會計師簽證者,應附財務報表)、該營利事業所控制且持有中華民國境內房屋、土地、房屋使用權、預售屋及其坐落基地之公司最近一期財務報表。

‒ 中華民國境內房屋、土地、房屋使用權、預售屋及其坐落基地依規定認定時價之相關文件。

‒ 股份或出資額轉讓交易之相關成本、費用等資料。

‒ 其他足資證明文件。

‒ 以上資料為外文者,應附中文譯本,但經稽徵機關核准提示英文版本者,不在此限。

 

房屋及土地之交易日、取得日及持有期間認定

交易日之認定(第3點)

房屋及土地之交易日為權利移轉登記日;無法辦理產權移轉者為訂定買賣契約日;房屋使用權為權利移轉;預售屋及其坐落基地為訂定買賣契約之日。

 

取得日之認定(第4點)

以所取得之房屋、土地完成所有權移轉登記日為準。但有下列情形之一者,依其規定。

  • 出價取得

因強制執行取得為拍定人領得權利移轉:無法辦理產權移轉者為訂定買賣契約日;房屋使用權為權利移轉:預售屋及其坐落基地為訂定買賣契約之日。

  • 非出價取得

依取得原因而異,分別有實際興建日、原取得徵收土地之日、原取得重劃前土地之日、都市更新事業計畫核定之日、重建計畫核准之日,所有權人原取得土地之日等。

 

持有期間之規定(第5點)

因繼承、受遺贈、取自配偶贈與之房屋、土地,得將被繼承人、遺贈人、配偶持有期間合併計算:於適用自用住宅優惠稅率之得併計期間,應以個人或其配偶、未成年子女已於該房屋辦竣戶籍登記並居住,且無出租、供營業或執行業務使用為限等規定不變,並增修以下規定:

‒ 拆除自住房屋自建或與營利事業合建分屋或以自住房屋參與都市更新或參與危老重建取得房屋,得將拆除之自住房屋持有期間合併計算。

‒ 自地自建、或以自有土地與其他營利事業合建分屋、參與都市更新或參與危老重建,計算房屋持有期間,應以該土地之持有期間為準。

 

個人房屋、土地交易所得計算

交易所得之計算(第8點、第15點、第16點)

房屋、土地交易所得=交易時成交價額-原始取得成本-因取得、改良及移轉而支付之費用。

若為繼承或受贈取得則成本為繼承或受贈時之房屋評定現值及公告土地現值按政府發布之消費者物價指數調整後之價值。

若為繼承房屋使用權、預售屋及其坐落基地者,得減除之成本為繼承或受贈時依遺產及贈與稅法規定計算之時價。

土地交易所得,減除當次交易依土地稅法規定公告土地現值計算之土地漲價總數額後之餘額,應按規定稅率計算應納稅額申報納稅,不併計綜合所得總額。未自該房屋、土地交易所得減除之土地漲價總數額部分之已納土地增值稅稅額,得列為費用減除,其計算方式如下:

 【(交易時申報移轉現值-交易時公告土地現值)÷以申報移轉現值計算之土地漲價總數額】×已納土地增值稅

 

申報規定(第九點、第十點)

不論有無應納稅額,除符合以下規定外,應於交易日之次日起算30日內向管轄稽徵機關辦理申報。

‒ 交易之房屋、土地,屬農地(符合農發條例)、徵收或協議價購及公共設施保留地。

‒ 個人以自有土地與營利事業合建分屋,以土地交換房屋。

‒ 交易之房屋、土地屬個人提供自有土地、合法建築物、他項權利或資金,依都市更新條例參與都市更新,或依都市危險及老舊建築物加速重建條例參與重建,交換房屋、土地。

但換入房屋之價值低於換出土地之價值,所收取價金部分,仍應按比例計算所得,申報納稅。

而該管轄稽徵機關,依下列順序定之 

‒ 戶籍所在地稽徵機關。

‒ 居留地稽徵機關。

‒ 房屋、土地、房屋使用權、預售屋及其坐落基地所在地稽徵機關。

‒ 中央政府所在地之稽徵機關。

 

營利事業房屋、土地交易所得計算

交易所得之計算(第21點、第22點、第24點)

房屋、土地交易所得=交易時成交價額-相關成本-可直接合理明確歸屬或分攤之費用、利息或損失

計算房屋、土地交易所得或損失,應就各筆房屋、土地之收入及相關成本、費用、利息或損失作個別歸屬認定,其無法個別歸屬之費用,應依個別房屋、土地收入占全部房屋、土地總收入之比例計算應分攤數;其無法個別歸屬之利息支出,應就利息支出大於利息收入之差額部分,按購買該房屋、土地之平均動用資金,占全體可運用資金之比例為基準,採月平均餘額計算分攤。

於計算土地及房屋應納稅額前得減除之土地漲價總數額及土地增值稅之規定,準用個人之規定。

 

營利事業房地交易損失之處理(第21點)

不動產交易損失(房地合一制)與營利事業所得分開計算不能互抵,計算所得為負數者,不得減除該筆交易之土地漲價總數額,當年度交易二筆以上之房屋、土地者,應逐筆計算交易所得額及減除該筆交易之土地漲價總數額。

房地合一制之交易損失應先自當年度適用相同稅率的不動產交易所得中減除,減除不足的部分,得自當年度適用不同稅率的不動產交易所得中減除;仍有餘額,得自交易年度之次年起10年內之不動產交易所得(房地合一制)減除(後抵10年)。

 

不受修法影響之補充規定(第25點)

本法第24條之5第2項第1款第5目規定,總機構在我國境內營利事業以自有土地與營利事業合作興建房屋,自土地取得之日起算五年內完成並銷售該房屋、土地者,稅率為20%之規定,適用範圍包括以自有土地與其他營利事業合建分屋、合建分售或合建分成。

本法第24條之5第4項規營利事業交易其興建房屋完成後第一次移轉之房屋及其坐落基地,指營利事業交易其以起造人申請建物所有權第一次登記所取得之房屋及其坐落基地。

KPMG 觀察

本申報作業要點補充母法之相關規定,諸如明定出售股權或出資額視為房地交易者,可排除基本稅額之適用;並明確定義可排除適用房地合一2.0之營利事業交易其興建房屋完成後第一次移轉之房屋及座落基地,係指其以起造人申請建物所有權第一次登記所取得之房地;並解釋總機構在我國境內營利事業以自有土地與營利事業合作興建房屋,自土地取得之日起算五年內完成並銷售該房屋、土地者,稅率為20%之規定,適用範圍包括以自有土地與其他營利事業合建分屋、合建分售或合建分成等。

此外本申報作業要點對於出售符合一定條件之股權或出資額應視為房地交易之情形,有關納稅者持有股份過半數之認定,並非單純以交易日之持股狀況認定,尚應以其交易日起算前一年內任一日直接或間接持有之股份或資本額佔其已發行股份總數比率進行認定,但因本要點自110年7月1日方生效,故往前一年之期間最早僅能回算至110年7月1日。至於有關交易時標的股權價值是否50%以上由境內房地構成之判斷,並未排除標的公司於105年1月1日前已取得的不動產,故出售視為不動產交易之股權及出資額將可能產生較直接出售不動產更不利之情況。

房地合一2.0已於7月1日上路,因交易日及取得日之認定將影響應適用舊制(土地交易所得免稅)或房地合一1.0或2.0新制,而持有期間之計算亦會影響應適用之稅率,故納稅者於計畫取得或處分不動產時,建議可適時諮詢專業人士之意見,以免適用錯誤之制度而遭稅局補稅或處罰。

 

作者

黃彥賓 會計師

施淑惠 副總經理

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