close
Share with your friends

Применение методов трансфертного ценообразования налоговыми органами в выездных налоговых проверках

Методы ТЦО в выездных налоговых проверках

Принятие Федерального закона от 03.08.2018 № 302-ФЗ, предусматривающего отмену контроля за внутригрупповым трансфертным ценообразованием по части внутрироссийских сделок и по внешнеторговым сделкам до достижения лимита оборота в 60 млн рублей, означает переход вышеуказанных сделок под контроль территориальных налоговых органов. Таким образом, перечень неконтролируемых сделок расширится.

Контакты

По теме

Внутригрупповые сделки, которые вышли из-под контроля Управления ФНС, будут теперь проверяться территориальными налоговыми органами на предмет получения необоснованной налоговой выгоды, и для определения размера доначислений могут применяться методы ТЦО.

Вместе с тем в отношении неконтролируемых сделок нельзя исключать вероятность неприменения налоговыми органами методов ТЦО в соответствии с правилами, предусмотренными Разделом V.1 для контролируемых сделок.

Кроме того, в случае доначисления налога на прибыль за счет корректировки цен в неконтролируемых внутрироссийских сделках в рамках проводимых налоговых проверок налогоплательщик не сможет использовать механизм симметричных корректировок, предусмотренный для контролируемых сделок.

В то же время, хотя и наличие подготовленной документации по ТЦО само по себе не предполагает «автоматического» освобождения от штрафа при корректировке налоговыми органами цен в неконтролируемых сделках, своевременная подготовка документации (или защитного файла) предоставляет для налогоплательщика возможность заранее проанализировать соответствие цен по сделкам рыночному уровню, аргументировать и задокументировать обоснованную позицию, которая в рамках налоговой проверки может быть представлена на рассмотрение налоговым органам.

Обзор судебной практики

До настоящего времени судебная практика по рассмотрению дел, связанных с оспариванием цен в неконтролируемых внутригрупповых сделках, складывается неоднозначно – часть споров выигрывает налогоплательщик, часть – налоговые органы.

Успешное применение налоговыми органами метода трансфертного ценообразования с целью определения величины необоснованной налоговой выгоды, а именно, метода сопоставимой рентабельности, можно увидеть в деле № А62-8105/2017 ООО «Богородицкое» (Постановление АС ЦО от 07.02.2019). Основным видом деятельности налогоплательщика являлась переработка и консервирование рыбо- и морепродуктов. Далее общество реализовывало продукцию с наценкой от 0% до 5% исключительно в адрес взаимозависимых лиц, которые, в свою очередь, продавали эту продукцию с наценкой от 32% до 77% независимым покупателям.

Налоговые органы применили метод сопоставимой рентабельности и сравнили фактическую рентабельность налогоплательщика за 2013 и 2014 годы с минимальными значениями рыночных интервалов, определенных исходя из финансовых данных компаний, отобранных с использованием базы данных СПАРК. Суд согласился с подходом налоговых органов и не принял возражения налогоплательщика ни в части правильности выбора метода для анализа, ни в части несопоставимости деятельности отобранных для формирования рыночных интервалов компаний.

Еще одним примером негативной для налогоплательщика практики является дело № А72-1056/2017 ООО «Завод КСП» (Определение ВС от 09.07.2018), где суд признал обоснованным использование метода сопоставимых рыночных цен на основании информации о ценах, примененных предыдущим звеном цепочки поставок.

Расчет интервала рыночных цен был произведен налоговыми органами на основании счетов и счетов-фактур, выставленных производителем материалов (ПАО «Новолипецкий металлургический комбинат») в адрес торгового посредника ИП Куропаткина А.С., у которого ООО «Завод КСП» приобретал основной объем материалов (более 95%) для производства готовой продукции. При этом доводы налогоплательщика о том, что сделки не могут быть признаны в достаточной мере сопоставимыми (в частности, из-за несопоставимости уровня рынка, а также невозможности в принципе использовать информацию о сделках, не совершенных непосредственно налогоплательщиком), не были признаны судом. Также интересным в этом деле является то обстоятельство, что в ходе судебного разбирательства судом была проведена оценка сложившейся в регионе практики закупки сопоставимых материалов (в частности, является ли общепринятой закупка материалов у заводов-производителей или у торговых посредников).

Как правило, оспаривание реального функционала посредника(-ов) является одним из наиболее часто используемых налоговыми органами подходов в ходе мероприятий налогового контроля, направленных на выявление необоснованной налоговой выгоды за счет использования нерыночных цен. Показательными делами в данной области являются, в частности, дела ПАО «Газпром» (№ А40-152980/18-140-4116, Решение от 29.10.2018), ООО «Джодас Экспоим» (№ А40-196412/18-140-4651, Решение от 24.10.2018), ООО «Вичюнай-Русь» (№ А21-133/2018, Решение от 01.06.2018).

В деле № А23-5278/2016 (Решение от 17.01.2018) суд установил, что ОАО «Мостовский карьер» осуществляло формальную поставку строительного песка взаимозависимым лицам по заниженным ценам, а фактически самостоятельно продавало песок конечным покупателям. Установление факта взаимозависимости ОАО «Мостовский карьер» с КФ ООО «ОптПартнер» и КФ ООО «НерудПром» являлось основанием для признания налоговой выгоды необоснованной.

Налоговый орган для определения рыночной цены применил метод цены последующей реализации (ЦПР). Налогоплательщиком было оспорено применение метода ЦПР и предложено применение метода сопоставимых рыночных цен (СРЦ) на основании внутренних источников информации как приоритетного.

Однако суд отметил, что метод ЦПР был применен налоговым органом недостаточно корректно, так как:

—   не была должным образом обоснована неприменимость метода СРЦ;

—   валовая рентабельность не была рассчитана в отношении анализируемой сделки;

—   рыночный интервал валовой рентабельности был сформирован на основании финансовых данных компаний, осуществляющих несопоставимую деятельность.

Суд, в свою очередь, посчитал правомерным использование метода СРЦ на основании внутренних (реализация ОАО «Мостовский карьер» песка в адрес двух независимых покупателей) и внешних (декларации по НДПИ организаций, осуществляющих сопоставимую с ОАО «Мостовский карьер» деятельность; статистические данные) источников информации. Так как подходы к анализу и расчеты суда отличались от предложенных налоговыми органами, суд принял решение отказать в доначислении НДС, налога на прибыль и штрафов/пеней в соответствующей части.

Таким образом, суд был согласен с наличием необоснованной налоговой выгоды, а также с использованием инструментария ТЦО, но не согласен с выбранным налоговым органом методом.

В деле ООО «НПО «ЗХР» (А05-7708/2017, Определение ВС РФ от 22.10.2018) налоговые органы также предприняли попытку применения метода трансфертного ценообразования, а именно - затратного метода для определения размера необоснованной налоговой выгоды. Общество осуществляло сдачу в аренду недвижимого имущества взаимозависимому лицу, при этом расходы на содержание объекта аренды примерно в 4 раза превышали доходы от аренды. Налоговые органы для определения рыночной цены аренды применили затратный метод.

Однако суд признал необоснованным применение затратного метода, поскольку:

—   налоговые органы не представили достаточного обоснования неприменимости метода сопоставимых рыночных цен;

—   затратный метод был применен налоговыми органами с рядом нарушений, а именно – был применен некорректный показатель рентабельности (операционная рентабельность затрат вместо валовой), а выборка компаний для построения рыночного интервала рентабельности содержала компании, не сопоставимые с Обществом по анализируемому виду деятельности (сдача имущества в аренду).

Необходимо также отметить, что налогоплательщики, со своей стороны, активно используют инструментарий, предлагаемый Разделом V.I НК РФ, при подготовке защитной позиции для судебных разбирательств в отношении неконтролируемых сделок. Как правило, защита строится на оспаривании правильности выбора метода налоговыми органами (с учетом иерархии методов, установленной НК РФ, и наличия надежных источников информации о сопоставимых сделках) и сопоставимости сделок или компаний, данные по которым используются для определения рыночных цен / рентабельности. Одним из показательных успешных примеров с данной точки зрения является дело № А40-156082/17-108-1920 ООО «Лексион Девелопмент» (Решение от 22.01.2018). Налогоплательщик, не согласившись с подходом налоговых органов к расчету суммы необоснованной налоговой выгоды, обратился к экспертам (налоговым и юридическим консультантам, специалистам по оценке) и предоставил подготовленные им материалы на рассмотрение суда. По результатам оценки всех предоставленных материалов суд признал недействительным вынесенное налоговыми органами решение.

Выводы

Таким образом, принимая во внимание складывающиеся в судебной практике тенденции, можно сделать следующие выводы:

—   внутрироссийские сделки, которые вышли из-под контроля ФНС, теперь будут проверяться территориальными налоговыми органами на предмет получения необоснованной налоговой выгоды, и для определения размера доначислений будут применяться методы ТЦО;

—   количество выездных налоговых проверок с использованием налоговыми органами методов трансфертного ценообразования для определения размера необоснованной налоговой выгоды постоянно увеличивается;

—   суды «активнее» принимают доказательства отсутствия необоснованной налоговой выгоды или снижения ее в суммовом выражении, основанные на применении методов трансфертного ценообразования, и детально готовы анализировать правильность применения методов ТЦО;

—   подготовка защитного файла с обоснованием рыночности примененных цен и целесообразности использования определенных методов трансфертного ценообразования может существенно снизить или полностью исключить налоговые доначисления.

© 2020 КПМГ означает АО «КПМГ», ООО «КПМГ Налоги и Консультирование», компании, зарегистрированные в соответствии с законодательством Российской Федерации, и КПМГ Лимитед, компанию, зарегистрированную в соответствии с Законом о компаниях (о. Гернси) с изменениями от 2008 г.; участников глобальной организации независимых фирм КПМГ, входящих в KPMG International Limited, частную английскую компанию с ответственностью, ограниченной гарантиями своих участников.  Все права защищены.


Больше информации о структуре глобальной организации КПМГ доступно по ссылке  https://home.kpmg/governance.

Свяжитесь с нами