Zmiany w zakresie rozliczeń rocznych PIT

W rozliczeniu podatek jest obliczany w następujący sposób – dochody każdego z małżonków, po pomniejszeniu o odliczenia opisane szczegółowo w art. 26, art. 26e i art. 26h ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz. U. z 2021 r. poz. 1128 z późn. zm.) (dalej: ustawa o PIT), dodaje się do siebie, po czym dzieli się je na pół i od tej połowy obliczany jest podatek według skali podatkowej, który to z kolei mnoży się razy dwa, w wyniku czego otrzymuje się należny podatek (art. 6 ust. 1-2 ustawy o PIT).

Wspólne rozliczenie małżonków jest szczególnie korzystne w sytuacji, gdy jedno z małżonków osiąga dochód przekraczający drugi próg podatkowy bądź gdy jeden z małżonków nie uzyska żadnych przychodów bądź będą one na tyle niskie, że nie będą opodatkowane.

Jednym z głównych ograniczeń tego typu rozliczenia jest konieczność trwania wspólności majątkowej przez cały rok podatkowy, za który małżonkowie chcieliby rozliczyć się razem. W praktyce oznacza to, że na chwilę obecną nie istnieje możliwość wspólnego rozliczenia w roku zawarcia małżeństwa. Sytuacja ta zmieni się po wejściu w życie przepisów Polskiego Ładu, który wprowadza możliwość wspólnego rozliczenia małżonków „od dnia zawarcia związku małżeńskiego do ostatniego dnia roku podatkowego”, modyfikując art. 6 ust. 2 ustawy o PIT.

Kolejną zmianą przewidzianą w Polskim Ładzie jest objęcie prawem do wspólnego rozliczenia podatników, którzy uzyskują dochody opodatkowane podatkiem liniowym (art. 30c ustawy o PIT) lub ryczałtem (według zasad określonych w ustawie z dnia 20 listopada 1998 r. o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne (t.j. Dz. U. z 2020 r. poz. 1905 z późn. zm.)) z wyłączeniem dochodów z najmu prywatnego (art. 6 ust. 1a ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym), jeśli przez cały rok podatkowy nie osiągnęli przychodów ani nie ponieśli kosztów, o których mowa w powyższych przepisach, czyli podatników, którzy złożą „zerowy” PIT-36L bądź PIT-28, co jest obowiązkowe np. w przypadku prowadzenia działalności gospodarczej, która w danym roku nie przyniosła dochodów. Zmiana ta wprowadzi możliwość wspólnego rozliczenia z małżonkiem dla podatników, którzy do tej pory nie mogli rozliczyć się wspólnie z małżonkiem z powodu wybrania opcji opodatkowania swoich przychodów podatkiem liniowym bądź ryczałtem w latach poprzednich, pomimo braku dochodów opodatkowanych w ten sposób w danym roku podatkowym. Rozwiązanie to może okazać się korzystniejsze w sytuacji, gdy podatnik lub małżonek uzyskują dodatkowo przychody opodatkowane na zasadach ogólnych.

Na mocy obecnie obowiązujących przepisów prawnych rodzice lub opiekunowie prawni, niepozostający w związku małżeńskim bądź pozostający w separacji lub gdy jedno z małżonków zostało pozbawione praw rodzicielskich albo odbywa karę pozbawienia wolności, mogą skorzystać z preferencyjnego rozliczenia podatku dochodowego jako osoba samotnie wychowująca dziecko, według zasad określonych w art. 6 ust. 4 ustawy o PIT.

Ustawodawca przez dziecko rozumie:

• dziecko małoletnie,
• dzieci bez względu na wiek, które otrzymywały zasiłek (dodatek) pielęgnacyjny lub rentę socjalną oraz
• uczące się dzieci do ukończenia 25. roku życia, jeśli w roku podatkowym nie uzyskały dochodów podlegających opodatkowaniu w Polsce. 

Ten rodzaj rozliczenia jest również możliwy dla osób będących nierezydentami dla celów podatkowych w Polsce na takich samych zasadach jak w przypadku wspólnego rozliczenia z małżonkiem. Podatek w przypadku rozliczenia samotnego rodzica obliczany jest w podobny sposób jak podatek małżonków, tak więc dochody rodzica, pomniejszone o przysługujące ulgi i odliczenia, dzieli się na pół a uzyskany z tej kwoty wynik podatkowy mnoży się razy dwa.

Najważniejszą zmianą proponowaną przez Polski Ład jest zmiana w zapisie art. 6 ust. 4 ustawy o PIT uściślająca, że od 2021 roku z tego rozliczenia mógłby skorzystać tylko jeden rodzic lub opiekun prawny dziecka. Zmiana ta spowodowana była licznymi nadużyciami prawa do stosowania tego preferencyjnego rozliczenia, które nie powinno być używane przez każdą osobę niezamężną posiadającą dzieci a osoby, które rzeczywiście samotnie wychowują dzieci, bez udziału drugiego rodzica. Jednakże, zgodnie z najnowszymi ustaleniami, Polski Ład ma całkowicie zlikwidować rozliczenie samotnego rodzica, uchylając art. 6 ust. 4 ustawy o PIT, zastępując je nową ulgą dla samotnych rodziców w wysokości 1500 zł, które ma przysługiwać jednemu z rodziców i będzie mogło być zastosowane przez tego z rodziców, z którym dziecko ma miejsce zamieszkania. Odliczenie to zostało dodane do listy odliczeń figurujących w ustawie o PIT jako art. 27ea. Według autorów projektu, modyfikacja ta jest spowodowana faktem, iż kwota wolna w wysokości 30 tys. zł zwielokrotniłaby zysk samotnych rodziców w porównaniu do rodziców pozostających w związku małżeńskim, co mogłoby prowadzić do rozwodów z powodów ekonomicznych bądź niechęci do zawierania małżeństw.

Ulga prorodzinna, zwana też ulgą na dzieci, obecnie funkcjonuje jako odliczenie od podatku należnego. Wysokość ulgi zależy od ilości dzieci a rodzice mogą wykorzystać ulgę w dowolnej proporcji.

Zmiana zakładana przez Polski Ład ma dotyczyć doprecyzowania przepisów w kwestii podziału ulgi, jeśli rodzice nie mogą dojść w tej kwestii do porozumienia. Nadal ma funkcjonować dowolność w podziale kwoty ulgi, lecz przy braku porozumienia ulgę tę rodzice muszą podzielić na dwie równe części. To rozwiązanie może być stosowane w przypadku, gdy rodzice zgodnie z rozstrzygnięciem sądu wspólnie wykonują władzę rodzicielską lub gdy miejsce zamieszkania dziecka znajduje się w miejscu zamieszkania obojga rodziców. W innych przypadkach z ulgi w 100% będzie mógł skorzystać rodzic, u którego dziecko ma miejsce zamieszkania. Ponadto, w przypadku niewykorzystanej ulgi na dzieci, która według obecnie obowiązujących przepisów jest zwracana przez urząd skarbowy jako nadpłata podatku do kwoty wpłaconych składek na ubezpieczenia społeczne i zdrowotne (art. 27f ust. 9 ustawy o PIT), zgodnie z założeniami Polskiego Ładu ma być zwracana tylko do wysokości wpłaconych składek na ubezpieczenia społeczne.

Mówiąc o zmianach w uldze prorodzinnej warto również powiedzieć o nowej uldze zaproponowanej przez autorów Polskiego Ładu, a mianowicie o uldze dla dużych rodzin. Ma ona dawać możliwość skorzystania z odliczenia w wysokości 85 tys. zł, czyli podobnej, jaka ma miejsce w przypadku ulgi dla młodych, rodzicom co najmniej czworga dzieci. Ulga ta będzie mogła być zastosowana zarówno w przypadku podatku na zasadach ogólnych jak i również podatku liniowego czy zryczałtowanego. Limit dochodów obojga rodziców, przy których będzie mogła być zastosowana ulga, to 170 tys. zł.

Jedną z wielu zmian wprowadzanych przez Polski Ład jest modyfikacja ulgi mieszkaniowej. Zgodnie z dzisiejszym brzmieniem art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o PIT „wolne od podatku są dochody z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, jeżeli uzyskane przychody z tego tytułu przeznaczone zostaną na własne cele mieszkaniowe”. Doprecyzowując, zwolnione z podatku są dochody w wysokości odpowiadającej iloczynowi dochodu i udziału wydatków poniesionych na cele mieszkaniowe z przychodzie uzyskanym z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych. Wydatki, o których mowa w przepisach, muszą zostać poniesione nie później niż w okresie 3 lat od zbycia nieruchomości. Według art. 21 ust. 25 ustawy o PIT, wydatki na cele mieszkaniowe mogą stanowić m. in. wydatki na nabycie budynku mieszkalnego, spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego, gruntu pod budowę budynku mieszkalnego lub budowę, adaptację i remont własnego budynku lub lokalu mieszkalnego bądź spłatę kredytu hipotecznego wraz z odsetkami.

Modyfikacja ulgi mieszkaniowej ma polegać na dodaniu do katalogu wydatków również wydatków poniesionych na spłatę kredytu z odsetkami zaciągniętego na zakup nieruchomości zbywalnej lub określone prawo majątkowe, bez względu na to, czy w kosztach uzyskania przychodu zostały już uwzględnione wydatki sfinansowane tym kredytem.

Odliczenie od opodatkowanego dochodu zwane ulgą rehabilitacyjną przysługuje osobom niepełnosprawnym oraz podatnikom utrzymującym osoby niepełnosprawne na mocy art. 26 ust. 6 pkt 6, ust. 7 pkt 4 i ust. 7a-7g ustawy o PIT. Ulgę stanowi kwota poniesiona na wydatki związane z opieką nad osobą niepełnosprawną, między innymi na:

• adaptację i wyposażenie miejsca zamieszkania,
• przystosowanie pojazdów mechanicznych,
• zakup i naprawę sprzętu niezbędnego do rehabilitacji,
• odpłatność za pobyt na turnusie rehabilitacyjnym lub w zakładzie opiekuńczo-leczniczym,
• odpłatność za zabiegi rehabilitacyjne,
• opiekę pielęgniarską,
• opłacenie przewodników i utrzymanie psa asystującego (w kwocie nieprzekraczającej 2280 zł w roku podatkowym)
• leki – w kwocie rzeczywistych wydatków pomniejszonej o 100 zł (art. 26 ust. 7a ustawy o PIT).

Polski Ład zakłada rozszerzenie listy wydatków możliwych do odliczenia o koszty zakupu pieluchomajtek, pieluch anatomicznych, chłonnych majtek, podkładów i wkładów anatomicznych w kwocie nie większej niż 2 280 zł w danym roku podatkowym oraz zakupu, naprawy lub wypożyczenia wyrobów medycznych (określonych w wykazie wyrobów medycznych określonym w przepisach wydanych na podstawie art. 38 ust. 4 ustawy z dnia 12 maja 2011 r. o refundacji leków, środków spożywczych specjalnego przeznaczenia żywieniowego oraz wyrobów medycznych (Dz. U. z 2021 r. poz. 523, 1292 i 1559)). Dodatkowo projekt zmian w prawie podatkowym uwzględnia również dodanie możliwości odliczenia wydatków poniesionych nie tylko na zakup i naprawę sprzętu do rehabilitacji ale także ich wypożyczenie. Ustawodawca zamierza też wprowadzić doprecyzowanie w kwestii definicji leku, dopuszczając odliczenie kosztów leków zdefiniowanych w ustawie z dnia 6 września 2001 r. Prawo farmaceutyczne (t.j. Dz. U. z 2021 r. poz. 974 z późn. zm.), co ma spowodować zmniejszenie liczby postępowań sądowych w tym zakresie.

Ulga abolicyjna jest stosowana przez polskich rezydentów podatkowych osiągających przychody opodatkowane w kraju, w którym zgodnie z umową o unikaniu podwójnego opodatkowania podpisaną między danym krajem a Rzeczpospolitą Polską stosowana jest metoda unikania podwójnego opodatkowania zwana odliczeniem proporcjonalnym (art. 27g ustawy o PIT). Obliczana jest jako różnica w podatku uzyskanym przy zastosowaniu odliczenia proporcjonalnego a podatkiem policzonym znacznie korzystniejszą dla podatnika metodą wyłączenia z progresją.

Dotychczas kwota tego odliczenia była nieograniczona, lecz od 1 stycznia 2021 roku ulga ta została ograniczona poprzez dodanie następującego zapisu do art. 27 ust. 2: „Odliczenie to nie może jednak przekroczyć wysokości kwoty zmniejszającej podatek, o której mowa w art. 27 ust. 1a pkt 1.”, co oznacza, że obecnie ulga ta jest ograniczona do 1 360 zł. Po wejściu w życie przepisów Polskiego Ładu maksymalne odliczenie z tego tytułu będzie wynosić 5 100 zł.

Według resortu finansów powodem wprowadzenia niniejszego ograniczenia jest wzrost świadomości podatników, którzy uzyskują dochody za granicą i zdają sobie sprawę z konsekwencji podatkowych takiej sytuacji. Oprócz tego dostrzeżono negatywne skutki związane z wykorzystaniem ulgi do „agresywnej polityki podatkowej, przy wykorzystaniu postanowień umów o unikaniu podwójnego opodatkowania”. Ministerstwo podaje, iż zmniejszenie ulgi abolicyjnej sprawi, że będzie miała ona zastosowanie tylko w przypadku podatników osiągających najniższe dochody, którzy najbardziej potrzebują wparcia państwa.

Joanna Klimek, ekspert w Zespole Global Mobility Services w KPMG w Polsce