Oświadczenie o cenach transferowych od 2019 r. – czy to tylko formalność?

Obowiązek składania oświadczeń o cenach transferowych pierwotnie wprowadzony został w 2017 roku. Wówczas podatnicy zobowiązani do przygotowania dokumentacji lokalnej składali oświadczenie o cenach transferowych, w ramach którego potwierdzali fakt posiadania wymaganej dokumentacji podatkowej. Oświadczenie o cenach transferowych obowiązujące w poprzednim stanie prawnym ograniczało się wyłącznie do stwierdzenia faktu o przygotowaniu dokumentacji podatkowej w terminie.
Przepisy o cenach transferowych wprowadzone od 2019 r. znacząco rozszerzają zakres składanego przez podatników oświadczenia o cenach transferowych.
W ramach oświadczenia składanego za 2019 r. i kolejne lata, podatnicy oprócz zapewnienia o sporządzeniu dokumentacji cen transferowych do transakcji objętych obowiązkiem dokumentacyjnym, dodatkowo zobligowani będą do potwierdzenia, że transakcje te zrealizowane zostały na warunkach rynkowych tj. warunkach, które ustaliłyby między sobą podmioty niepowiązane.

Zgodnie z przepisami obowiązującymi od 2019 r. oświadczenie o cenach transferowych składane jest właściwym urzędom skarbowym wyłącznie drogą elektroniczną, w terminie do końca 9 miesiąca po zakończeniu roku obrotowego.
Zgodnie z art. 11m Ustawy o CIT oświadczenie o cenach transferowych podpisuje kierownik jednostki w rozumieniu ustawy o rachunkowości, podając pełnioną przez siebie funkcję. W przypadku w którym kilka osób spełnia kryteria kierownika jednostki albo nie jest możliwe określenie kierownika jednostki oświadczenie składa i podpisuje każda z osób uprawnionych do reprezentacji. Przepisy obowiązujące od 2019 r. nie dopuszczają możliwości składania oświadczenia o cenach transferowych przez pełnomocnika.¹
Nowy zakres oświadczenia zobowiązuje osoby zobligowane do jego złożenia do weryfikacji nie tylko posiadania odpowiedniej dokumentacji cen transferowych ale również skontrolowania czy warunki transakcji realizowanych z podmiotami powiązanymi faktycznie nie odbiegają od warunków rynkowych.
Z punktu widzenia podatników, jak i kierowników jednostki, tj. w przypadku osób prawnych osób wchodzących w skład zarządu spółki, sporządzenie dokumentacji cen transferowych oraz przygotowanie rzetelnych analiz porównawczych wynika nie tylko z obowiązku ustawowego, ale jest także przejawem zachowania należytej staranności, która w przypadku ewentualnej kontroli może uchronić osoby podpisujące oświadczenie przed pociągnięciem do osobistej odpowiedzialności.
Wraz z nowelizacją przepisów w zakresie cen transferowych w ramach Ustawy o PIT i Ustawy o CIT znowelizowano także przepisy kodeksu karnego skarbowego, uzupełniając je o art. 56c stanowiący o odpowiedzialności wynikającej z naruszenia przepisów dotyczących składania oświadczeń o cenach transferowych. Zgodnie z art. 56c kodeksu karnego skarbowego niezłożenie oświadczenia o cenach transferowych albo złożenie oświadczenia po terminie lub poświadczenie w nim informacji niezgodnych ze stanem rzeczywistym naraża osoby odpowiedzialne na sankcje na gruncie personalnym - zgodnie z przywołanym przepisem wymienione czynności są czynem zabronionym zagrożonym karą do wysokości 720 stawek dziennych.

Obowiązujące regulacje określają kluczowe zagadnienia związane z zakresem oraz treścią oświadczenia o cenach transferowych. Niemniej jednak, w praktyce realizacja niektórych transakcji budzi wiele wątpliwości w kontekście analizowanego oświadczenia oraz potwierdzenia rynkowego charakteru warunków realizowanych transakcji.
W ostatnim czasie przedmiotem wątpliwości podatników była możliwość składania oświadczenia o cenach transferowych obejmującego zapewnienie o zachowaniu rynkowego charakteru cen w transakcjach, których przedmiotem są świadczenia częściowo lub całkowicie nieodpłatne.
Podmioty powiązane, które realizują transakcje kontrolowane, mogą przecież spotkać się z sytuacją, w której zgodnie z postanowieniami umów, otrzymają świadczenie, za które kontrahent nie będzie oczekiwał zapłaty, tzw. nieodpłatne świadczenie. Zgodnie z brzmieniem przepisów Ustawy o CIT, wskazane jest rozpoznanie przychodu przez podatnika z tytułu tzw. nieodpłatnego świadczenia i uwzględnienie go w rozliczeniu podatkowym. Brak wynagrodzenia może wynikać z przyjętej polityki grupowej w zakresie cen transferowych, wzajemności świadczeń, itp.
Ponadto, co istotne, przepisy podatkowe właściwe dla kraju siedziby kontrahenta, z którym podatnik realizuje transakcje, mogą dopuszczać realizacje transakcji, w których podmiot udziela lub uzyskuje świadczenie bez wynagrodzenia. Wytyczne OECD dopuszczają brak możliwości naliczania wynagrodzenia w przypadku niektórych transakcji, jeśli nie jest to sprzeczne z przepisami krajowymi podmiotów powiązanych realizujących dany typ transakcji.
Niemniej jednak w zakresie składania oświadczeń w przypadku realizacji nieodpłatnych transakcji Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej wydał dwie negatywne dla podatników interpretacje indywidualne (0111-KDIB1- 2.4010.495.2019.1.AW oraz nr 0111-KDIB1-1.4010.544.2019.1.BK z 28 lutego 2020 r.).
W obu przytoczonych interpretacjach organ podatkowy uznał, że przychód z nieodpłatnych świadczeń nie jest ceną transferową ustaloną na warunkach, jakie ustaliłyby między sobą podmioty niepowiązane. W związku z tym mimo rozpoznania przez podatnika dodatkowego przychodu podatkowego z tytułu nieodpłatnych świadczeń (tj. np. udzielonego przez podmiot powiązany nieodpłatnego poręczenia) nie będzie on uprawniony do złożenia oświadczenia o cenach transferowych.

Z kolei Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu w wyroku z 22 lipca 2020 r., sygn. akt I SA/Wr 269/20 nie zgodził się ze stanowiskiem organu podatkowego wyrażonym w interpretacji 0111-KDIB1-1.4010.544.2019.1.BK, tym samym uchylając zaskarżoną przez podatnika interpretację indywidualną.

W uzasadnieniu ustnym wyroku WSA zwrócił uwagę na istotę celu wprowadzonych regulacji. W przypadku otrzymania nieodpłatnego świadczenia i rozpoznania z jego tytułu przychodu podatkowego podatnik zobowiązuje się do zapłaty podatku z tego tytułu, zwiększając tym samym wpływy do budżetu państwa (ponosi dodatkowe koszty na rzecz państwa, których w przypadku odpłatnego świadczenia by nie poniósł). Zatem podatnik nie powinien ponosić negatywnych konsekwencji działań, które nie prowadzą do unikania opodatkowania i transferu zysków. WSA podkreśliło, że w analizowanej sprawie nie można zaakceptować stanowiska organu, który odrzucił możliwość złożenia przez osoby uprawnione oświadczenia, wskazując, że to oświadczenie dotyczyłoby transakcji, która nie jest zawarta w realiach rynkowych, ponieważ mamy tutaj do czynienia ze świadczeniem nieodpłatnym (udzielenie spółce przez jej większościowego akcjonariusza nieodpłatnego poręczenia kredytu).

***

Mamy nadzieję, że przywołane rozstrzygnięcie WSA trwale zmieni dotychczasowy kierunek interpretacyjny, który był niekorzystny w szczególności dla podatników realizujących transakcje polegające na otrzymaniu nieodpłatnych świadczeń i rozpoznających dodatkowy przychód z tego tytułu, z uwagi na brak możliwości złożenia oświadczenia, co w konsekwencji mogłoby skutkować osobistą odpowiedzialnością karno skarbową dla kierowników jednostek tychże podatników.

¹Zgodnie z art. 31z Tarczy Antykryzysowej 4.0. czas na złożenie oświadczenia o cenach transferowych został wydłużony: (i) do dnia 31.12.2020 r. - w przypadku gdy termin ten upływa od dnia 31.03.2020 r. do 30.09.2020 r.; (ii) o 3 miesiące – w przypadku gdy termin ten upływa od 01.10.2020 r. do 31.01.2021 r.

Hanna Rawska, menedżer w zespole ds. cen transferowych w KPMG w Polsce
Ewa Major, starszy konsultant w zespole ds. cen transferowych w KPMG w Polsce