Zawieszenie biegu terminów procesowych podczas epidemii

Ustawa nowelizująca z dnia 31 marca 2020 r., wstrzymała i zawiesiła na czas obowiązywania stanu zagrożenia i stanu epidemii z powodu COVID-19, bieg przewidzianych przepisami prawa terminów procesowych i sądowych w niektórych sprawach, w tym w  kontrolach podatkowych, kontrolach celno-skarbowych, postępowaniach podatkowych oraz postępowaniach sądowo-administracyjnych. Na mocy postanowień ustawy, w okresie stanu epidemii bieg terminów procesowych i sądowych w enumeratywnie wymienionych rodzajach postępowań nie rozpoczynał się, a rozpoczęty ulegał zawieszeniu na ten okres.

Powyższe przepisy uchyliła Tarcza 3.0, która weszła w życie 16 maja 2020 r. Zawieszone specustawą COVID-19 terminy (oraz te, których bieg zgodnie z nią nie rozpoczął się) biegły dalej (lub rozpoczęły swój bieg) po upływie 7 dni od dnia wejścia w życie Tarczy 3.0.

Przepisy tarczy antykryzysowej nie zablokowały jednak całkowicie postępowań administracyjnych – pomimo zawieszenia terminów procesowych i sądowych, we wskazanym okresie prowadzone były kontrole podatkowe i celno-skarbowe oraz postępowania podatkowe, a stosowanie przewidzianych specustawą o COVID-19 rozwiązań pociągało za sobą szereg wątpliwości praktycznych. 

Zgodnie z wprowadzonymi w art. 15zzs specustawy COVID-19 rozwiązaniami, terminy (procesowe i sądowe), które rozpoczęły już bieg ulegały zawieszeniu na czas trwania stanu epidemii. W szczególności dotyczyło to spraw, w których występował tzw. skutek milczącego załatwienia sprawy (brak reakcji organu oznaczałby rozstrzygnięcie sprawy zgodnie z wnioskiem) oraz innych spraw, w przypadku których brak czynności organu oznaczałby uprawnienie strony do działania oraz terminów na zajęcie przez organ stanowiska w sprawie lub wydania interpretacji indywidualnej. Zawieszenie biegu powyższych terminów dotyczyło także co do zasady terminów przewidzianych dla organów na wyrażenie stanowiska, wydania interpretacji indywidualnej.

Specustawa o COVID-19 przewidywała jednakże katalog rozstrzygnięć, które mogły być wydane w okresie zawieszenia terminów. W szczególności dotyczyło to decyzji w całości uwzględniających żądanie strony lub uczestnika postępowania, a także rozstrzygnięć polegających na wyrażeniu stanowiska albo wydaniu interpretacji indywidualnej. Dodatkowo, rozwiązania wprowadzone w ramach pakietu ochronnego przewidywały przypadki, w których organ mógł zobowiązać podatnika do dokonania czynności w określonym terminie. Dotyczyło to przede wszystkim sytuacji, w których wymagał tego interes publiczny lub ważny interes strony albo kontrolowanego.

Należy wskazać, że wstrzymanie i zawieszenie biegu terminów procesowych nie oznaczało bynajmniej zawieszenia toczących się już postępowań. Świadczy o tym fakt, że ustawodawca wyraźnie wskazał, że wstrzymaniu i zawieszeniu ulegały wyłącznie terminy procesowe i sądowe a nie same postępowania. Jak wynikało bowiem z uregulowań wprowadzonych w specustawie o COVID-19, w toku trwających postępowań zarówno organ jak i strona mogły skutecznie podejmować czynności w postępowaniu.

Powyższe znalazło odzwierciedlenie w praktyce organów podatkowych, które kontaktowały się z podatnikami (w tym za pośrednictwem środków komunikacji elektronicznej takich jak np. e-mail). W praktyce zdarzało się, że fiskus prosił podatnika o przedstawienie dodatkowych dowodów czy wyjaśnień – również w formie urzędowego wezwania wyznaczając przy tym kilkudniowy termin (który zgodnie z ustawą był zawieszony lub wstrzymany). W takich sytuacjach podatnik miał prawo, ale nie obowiązek, takie dowody lub wyjaśnienia przygotować i złożyć.

Jednocześnie należy zwrócić uwagę, że zawieszenie terminów procesów na podstawie specustawy COVID-19 pociąga za sobą szereg wątpliwości praktycznych. W pierwszej kolejności, wymaga wskazania, że organ administracji publicznej jest zobowiązany przed wydaniem decyzji umożliwić stronom wypowiedzenie się co do zebranych dowodów i materiałów oraz zgłoszonych żądań. W warunkach zawieszenia biegu terminów procesowych nie było to możliwe, co z kolei może oznaczać, że decyzje wydawane w czasie trwania stanu epidemii mogą być w przyszłości podważane ze względów formalnych. Ponadto istotne znaczenie ma fakt, że zawieszenie biegu dotyczy również terminów liczonych w latach. Powyższe oznacza obowiązek pamiętania o doliczeniu w kolejnych latach odpowiedniej liczby dni.

Dodatkowo, w praktyce pojawiła się wątpliwość dotycząca początku terminu zawieszenia.

Stan zagrożenia epidemicznego obowiązuje na terenie Polski od dnia 14 marca 2020 r. Przepisy wprowadzające zawieszenie terminów procesowych i sądowych weszły natomiast w życie dopiero 31 marca 2020 r., a ponieważ ustawodawca nie wprowadził regulacji przejściowych nadających normie z art. 15zzs ust. 1 pkt 1 specustawy COVID-19 charakter retroaktywny, hipotezą tego przepisu objęte mogą być wyłącznie terminy, które biegły w chwili jego wejścia w życie (skutek zawieszający bieg terminu) oraz terminy, których bieg miał się dopiero rozpocząć (skutek wstrzymujący rozpoczęcie biegu terminu). Z tego też względu, z ostrożności warto rozważyć przyjęcie bezpiecznego podejścia polegającego na liczeniu terminu zawieszenia począwszy od dnia 31 marca 2020 r., mimo że że istnieją argumenty wskazujące na rozpoczęcie zawieszenia już 14 marca, tj. pierwszego dnia obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego w Polsce – na czas którego specustawa COVID-19 wstrzymała i zawiesiła terminy sądowe i procesowe.

Należy jednocześnie zauważyć, że duża część terminów nie zacznie biec od nowa. Zawieszone terminy (oraz te, których bieg zgodnie z nią nie rozpoczął się) biegną dalej (lub rozpoczynają swój bieg) po upływie 7 dni od dnia wejścia w życie Tarczy 3.0. Niemniej jednak, pełny termin plus siedem dni na dokonanie czynności będą mieli tylko ci podatnicy, których terminy w ogóle nie zaczęły biec, bo zostały od razu zawieszone. Oznacza to, że jeśli pierwotnie, tj. przed zawieszeniem, podatnik miał np. dwa dni na złożenie odwołania, skargi czy skargi kasacyjnej, to po wejściu w życie tarczy 3.0 czas na dochowanie terminu będzie wynosił w praktyce siedem plus dwa dni.

Tarcza 3.0. weszła w życie 16 maja 2020 r., więc terminy zaczęły biec od niedzieli, 23 maja 2020 r. W niektórych publikacjach pojawiają się odmienne opinie, wskazujące na dzień 22 maja albo 24 maja. W ocenie autorów podejście takie jednak nie znajduje oparcia w przepisach ustawy wprowadzającej Tarczę 3.0.

Kamil Pierścionek,
menedżer w zespole ds. postępowań podatkowych i sądowych w KPMG w Polsce

Ilona Augustyniak,
starszy konsultant w zespole ds. postępowań podatkowych i sądowych w KPMG w Polsce