Formy poprawy płynności podatnika w zakresie CIT

W ramach tzw. ustawy o tarczy antykryzysowej, która weszła w życie z dniem 1 kwietnia 2020 r.¹, wprowadzono szereg środków, które mogą poprawić płynność finansową podatników. Mogą one zostać zastosowane w połączeniu z rozwiązaniami, które dostępne były także już wcześniej.

Rozliczenie roczne CIT

Rozporządzeniem z dnia 27 marca 2020 r. (Dz.U. z 2020 r. poz. 542) Minister Finansów przedłużył do dnia 31 maja 2020 r. dla podatników CIT termin do złożenia zeznania rocznego za rok podatkowy, który zakończył się w okresie od dnia 1 grudnia 2019 r. do dnia 31 stycznia 2020 r. (przy czym dla podatników osiągających jedynie przychody zwolnione i z działalności pożytku publicznego przewidziano wydłużenie do 31 lipca 2020 r.). Jednocześnie, odpowiednio przedłużony został termin na dokonanie wynikającego z niego rozliczenia podatku. Należy podkreślić, że w przypadku gdy podatnik wykazuje nadwyżkę zapłaconych zaliczek w ciągu roku nad podatkiem należnym wynikającym z zeznania, może on jak najbardziej złożyć zeznanie wcześniej, co będzie powodować rozpoczęcie biegu standardowego 3-miesięcznego terminu na dokonanie zwrotu przez urząd skarbowy (art. 77 par. 1 pkt 5 Ordynacji podatkowej).

Podatek od przychodów z budynków za marzec-maj 2020 r.

W ramach ustawy o tarczy antykryzysowej (nowy art. 38h do ustawy o CIT), termin płatności podatku od przychodów z budynków, o którym mowa w art. 24b ustawy o CIT (tzw. podatek minimalny od nieruchomości komercyjnych) za miesiące marzec-maj 2020 r. został wydłużony do 20 lipca 2020 r. Warunkiem skorzystania z wydłużonego terminu jest spełnienie przez podatnika łącznie następujących warunków:

• podatnik poniósł w danym miesiącu negatywne konsekwencje ekonomiczne z powodu COVID-19 oraz
• uzyskane przez podatnika w danym miesiącu przychody, o których mowa w art. 12 ustawy o CIT, są niższe o co najmniej 50% w stosunku do analogicznego miesiąca poprzedniego roku podatkowego, a w przypadku podatnika, który rozpoczął prowadzenie działalności w 2019 r. – w stosunku do uzyskanych w tym roku średnich przychodów, o których mowa w art. 12 ustawy o CIT

Drugiego z ww. warunków nie stosuje się do podatników, którzy (i) stosowali w
2019 r. formę opodatkowania, dla której nie ustala się przychodów, (ii) rozpoczęli prowadzenie działalności w ostatnim kwartale 2019 r. i nie uzyskali w tym okresie przychodów, o których mowa w art. 12 ustawy o CIT, bądź też (iii) rozpoczęli prowadzenie działalności w 2020 r.

Ordynacja podatkowa przewiduje, w sytuacjach uzasadnionych interesem publicznym lub ważnym interesem podatnika, szereg możliwości wnioskowania do organu podatkowego o udzielenie podatnikowi ulg w spłacie zobowiązań podatkowych (Rozdział 7a Ordynacji), mogących polegać na:

• odroczeniu terminu płatności podatku,
• rozłożeniu płatności podatku na raty,
• odroczeniu lub rozłożeniu na raty zaległości podatkowej wraz z odsetkami za zwłokę,
• odroczeniu lub rozłożeniu na raty odsetek za zwłokę,
• umorzeniu w całości lub w części zaległości podatkowej, odsetek za zwłokę lub opłaty prolongacyjnej.

Jednocześnie, zgodnie z ustawą o tarczy antykryzysowej, w odniesieniu do wniosków opisanych powyżej dotyczących odroczenia lub rozłożenia na raty podatków stanowiących dochód budżetu państwa zawieszone jest stosowanie opłaty prolongacyjnej (aktualnie 4% wartości zadłużenia) na okres obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego, stanu epidemii i okres 30 dni po ich odwołaniu.

Ponadto, zgodnie z ustawą o tarczy antykryzysowej, mali podatnicy, którzy na 2020 r. wybrali uproszczoną formę wpłacania zaliczek, mogą zrezygnować w trakcie roku podatkowego z tej formy wpłacania zaliczek, jeżeli ponoszą negatywne konsekwencje ekonomiczne z powodu COVID-19 (nowy art. 38j ustawy o CIT). Rozwiązanie takie na razie nie jest dostępne dla pozostałych podatników; tym niemniej, należy podkreślić, że dla wszystkich podatników pozostaje dostępna możliwość złożenia wniosku o ograniczenie poboru zaliczek na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej (art. 22 par. 2a), pod warunkiem uprawdopodobnienia, że zaliczki obliczone według zasad określonych w ustawach podatkowych byłyby niewspółmiernie wysokie w stosunku do podatku należnego od dochodu lub zysku przewidywanego na dany rok podatkowy.

Należy jednocześnie podkreślić, że w przypadku wyżej wymienionych wniosków dotyczących ulg w spłacie zobowiązań złożonych na podstawie Ordynacji podatkowej decyzja o ich udzieleniu pozostaje w uznaniu danego organu podatkowego. W związku z tym, wskazane jest, aby wniosek zawierał odpowiednie uzasadnienie, poparte złożoną dokumentacją.

Warto zaznaczyć, że na mocy nowelizacji ustawy o tarczy antykryzysowej, która weszła w życie 18 kwietnia 2020 r., wsparcie udzielane na podstawie Ordynacji podatkowej w związku z COVID-19 (a zatem w szczególności ww. umarzanie, rozkładanie na raty i odraczanie płatności podatków) stanowi pomoc publiczną objętą  dodatkowym limitem 800 tys. euro, o ile zostanie udzielone zgodnie z warunkami zawartymi w odnośnym komunikacie Komisji Europejskiej (m.in. dotyczy jedynie pomocy udzielonej do końca 2020 r.)². Należy zauważyć, że jednym z warunków z komunikatu jest udzielenie pomocy w ramach programu posiadającego szacowany budżet; na moment pisania niniejszego artykułu program pomocy w zakresie ulg podatkowych udzielanych na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej nie został jeszcze przez Komisję zatwierdzony, a zatem formalnie są one objęte limitem pomocy de minimis, jednakże po jego zatwierdzeniu ulgi uprzednio udzielone w okresie obowiązywania ww. nowelizacji ustawy powinny zostać wstecznie objęte ww. dodatkowym limitem pomocy3.

Dla potrzeb poprawienia płynności finansowej podatnicy mogą skorzystać z możliwości wprowadzonych ustawą o tarczy antykryzysowej, jak również obowiązujących także wcześniej, w zakresie możliwości rozliczeń straty podatkowej i korekt z tytułu tzw. złych długów oraz rozpoznania w określonych sytuacjach dodatkowych kosztów podatkowych i odliczeń. W szczególności:

1. wprowadzenie możliwości rozliczenia straty poniesionej z powodu COVID-19 w 2020 r. od dochodu uzyskanego  2019 r. (zasady rozliczenia tej straty przedstawiamy szerzej w osobnym artykule w niniejszym wydaniu magazynu)

2. zwolnienie dłużników z obowiązku zwiększenia podstawy opodatkowania w przypadku tzw. złych długów przy obliczaniu zaliczek na CIT, o którym mowa w art. 18 f ustawy o CIT; w szczególności, nowo wprowadzony art. 38i ustawy o CIT przewiduje, że zwalnia się z obowiązku zwiększenia dochodu stanowiącego podstawę obliczenia zaliczki (na podstawie art. 25 ust. 19 pkt 2 i ust. 25 ustawy o CIT) za poszczególne okresy rozliczeniowe przypadające w 2020 r., w których podatnik spełnił łącznie następujące warunki:

• podatnik poniósł w danym okresie rozliczeniowym negatywne konsekwencje ekonomiczne z powodu COVID-19;
• uzyskane przez podatnika w danym okresie rozliczeniowym przychody, o których mowa w art. 12 ustawy o CIT, są niższe o co najmniej 50% w stosunku do analogicznego okresu poprzedniego roku podatkowego, a w przypadku podatnika, który rozpoczął prowadzenie działalności w 2019 r. – w stosunku do uzyskanych w tym roku średnich przychodów, o których mowa w art. 12 ustawy o CIT (warunku tego nie stosuje się w przypadkach przedstawionych już powyżej w odniesieniu do odroczenia terminu płatności podatku od budynków).

Należy jednocześnie podkreślić, że pomimo zawieszenia obowiązku dokonywania korekty zwiększającej podstawę opodatkowania u dłużnika, wierzyciel w dalszym ciągu zachowuje możliwość dokonania korekty zmniejszającej u niego podstawę opodatkowania na dotychczasowych zasadach.

3. Preferencje związane ze zwalczaniem COVID-19 – ustawa o tarczy antykryzysowej wprowadziła w szczególności:

• Odliczenia od dochodu darowizn (pieniężnych lub rzeczowych) przekazanych od dnia 1 stycznia do 30 września 2020 r. na przeciwdziałanie COVID-19 podmiotom wykonującym działalność leczniczą, Agencji Rezerw Materiałowych oraz Centralnej Bazie Rezerw Sanitarno-Przeciwdemicznych, przy czym w zależności od momentu przekazania darowizny odliczeniu podlega 200%, 150% albo 100% wartości darowizny (nowy art. 38g ustawy o CIT).
• Możliwość jednorazowego dokonywania odpisów amortyzacyjnych od wartości początkowej środków trwałych, które zostały nabyte w celu produkcji towarów związanych z przeciwdziałaniem COVID-19 (w szczególności takich jak: maseczki ochronne, respiratory, środki odkażające, medyczną odzież ochronną, ochraniacze na obuwie, rękawiczki, okulary, gogle, środki do dezynfekcji i higieny rąk) i wprowadzone do ewidencji w 2020 roku (nowy art. 38k ustawy o CIT).
• Przyspieszenie odliczenia od postawy opodatkowania kosztów ponoszonych w 2020 r. na działalność badawczo-rozwojową, jeżeli celem tych prac jest opracowanie produktów niezbędnych do przeciwdziałania COVID-19 w postaci możliwości uwzględnienia tego odliczenia w podstawie obliczenia zaliczki na CIT w trakcie roku podatkowego (zamiast dopiero w zeznaniu rocznym, zgodnie z ogólną zasadą wynikającą z art. 18d ustawy o CIT). Możliwość dotyczy odliczenia w trakcie roku podatkowego który rozpoczął się przed 1 stycznia 2020 r. a zakończy się po 31 grudnia 2019 r. lub rozpoczął się po 31 grudnia 2019 r.  a przed 1 stycznia 2021 r. (nowy art. 38l ustawy o CIT)
• Analogiczne przyspieszenie możliwości skorzystania z obniżonej 5% stawki (o której mowa w art. 24d ustawy o CIT) dla dochodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej wykorzystywanych do przeciwdziałania COVID-19; ponadto, wprowadzono przepisów liberalizujący, zgodnie z którym dla potrzeb skorzystania z preferencji wystarczy dokonanie zgłoszenia lub złożenie wniosku o uzyskanie prawa ochronnego do właściwego organu w terminie 6 miesięcy od końca miesiąca, za który przy obliczaniu zaliczki na podatek podatnik zastosował 5% stawkę podatku (nowy art. 38m ustawy o CIT)

Należy jednocześnie zauważyć, że podatnicy planujący swoje rozliczenia podatkowe z uwzględnieniem występujących obecnie ograniczeń prowadzenia działalności gospodarczej mogą w celu poprawienia swojej obecnej lub przyszłej płynności finansowej skorzystać również z możliwości skądinąd wprost dostępnych w ustawie o CIT, np. w zakresie zmiany stawek amortyzacji środków trwałych czy też dotyczących zawieszenia działalności gospodarczej, bądź też wynikających z orzecznictwa (np. potrącalność kosztów określonych kar umownych).

¹ Ustawa z dnia 31 marca 2020 r. o zmianie ustawy  o szczególnych rozwiązaniach związanych z zapobieganiem, przeciwdziałaniem i zwalczaniem COVID-19, innych chorób zakaźnych oraz wywołanych nimi sytuacji kryzysowych oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2020 r., poz. 568).

² Art. 73 pkt 53 ustawy z dnia 16 kwietnia 2020 r. o szczególnych instrumentach wsparcia w związku z rozprzestrzenianiem się wirusa SARS-CoV-2 (Dz.U. z 2020 r., poz. 695).

³ Pkt 21-23 i 39-42 Komunikatu Komisji - Tymczasowe ramy środków pomocy państwa w celu wsparcia gospodarki w kontekście trwającej epidemii COVID-19 (2020/C 91 I/01) (Dz. Urz. UE C 91I z 20.03.2020, str. 1).

Maciej Zaręba, starszy menedżer w zespole ds. CIT w KPMG w Polsce