• Maciej Sawczuk, autor |
  • Weronika Cękała, autor |

Choć wejście w życie mechanizmu poboru podatku u źródła (WHT) zostało po raz kolejny odroczone do 30 czerwca 2021 r. stosowanie przepisów ustawy o CIT w zakresie zryczałtowanego podatku dochodowego od osób prawnych ciągle pozostaje w sferze zainteresowania podatników i płatników.

Wątpliwości dostarcza choćby zagadnienie możliwości niepobierania podatku u źródła co do płatności przekraczających w roku podatkowym łącznie kwotę 2 mln zł na rzecz tego samego podatnika w oparciu o oświadczenie płatnika złożone na podstawie art. 26 ust. 7a ustawy o CIT (oświadczenie płatnika stanowiące potwierdzenie, że płatnik posiada dokumenty wymagane przez przepisy prawa podatkowego dla zastosowania preferencyjnych zasad opodatkowania wynikających z przepisów szczególnych lub umów o unikaniu podwójnego opodatkowania) bez składania oświadczeń co do przesłanek z art. 28b ust. 4 pkt 4-6 ustawy o CIT (oświadczeń o tym, że według wiedzy płatnika nie występują okoliczności, które wyłączałyby możliwość zastosowania preferencji w zakresie podatku u źródła w danym przypadku) i bez wskazania na taką weryfikację w oświadczeniu.

Wyrok WSA w Warszawie

Zgodnie z wyrokiem WSA w Warszawie z 5 listopada 2020 r., sygn. III SA/Wa 637/20 przepis art. 26 ust. 7a ustawy o CIT należy uznać za samodzielną podstawę składania oświadczeń, co do okoliczności natury faktycznej gdyż wystąpienie okoliczności w nim wskazanych jest warunkiem zastosowania m.in. zwolnienia i zaniechania poboru podatku u źródła jakie wynikają z przepisów szczególnych lub umów o unikaniu podwójnego opodatkowania (dalej: „UPO”). Tym samym polski płatnik WHT obok stosowania zasad wynikających z umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania lub zwolnień z ustawy o CIT, zobowiązany będzie do weryfikowania statusu kontrahenta/nierezydenta (podatnika) i wykazania, że w stosunku do danych należności jest on m.in.:

  • ich rzeczywistym właścicielem oraz,
  • że prowadzi rzeczywistą działalność gospodarczą w kraju siedziby podatnika dla celów podatkowych - czy innych przesłanek wymienionych w art. 26 ust. 7a ustawy o CIT w tym przesłanek wynikających z art. 28b ust. 4 pkt 4-6 ustawy o CIT.

Płatnik, który chce zastosować przepisy umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania dotyczące zysków przedsiębiorstwa i nie dokonywać poboru podatku u źródła na podstawie art. 26 ust. 1 ustawy o CIT w zw. z art. 26 ust. 2e tej ustawy jest zobowiązany do przeprowadzenia pełnej weryfikacji warunków umożliwiających skorzystanie z tego zwolnienia/niepobrania podatku, zachowując przy tym należytą staranność. Tym samym płatnik ma obowiązek weryfikować czy uzyskująca dochody z tytułu usług reklamowych zagraniczna spółka spełnia wszystkie warunki do skorzystania z możliwości niepobrania podatku źródła.

Płatnik podatku u źródła nadal powinien dochowywać należytej staranności

W ramach należytej staranności nie można ograniczać się jedynie do weryfikacji warunków zastosowania niepobrania podatku na podstawie przepisów odpowiedniej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania dotyczących zysków przedsiębiorstwa. Jednocześnie, użyte w treści art. 26 ust. 7a ustawy o CIT sformułowanie "w szczególności" oznacza, że w zależności od okoliczności danej sprawy tj. okoliczności danej transakcji, może okazać się konieczne przedstawienie dodatkowej dokumentacji w celu zweryfikowania statusu kontrahenta (nierezydenta) i wykazania, że w stosunku do danych należności jest on m.in. ich rzeczywistym właścicielem oraz że prowadzi rzeczywistą działalność gospodarczą w kraju siedziby podatnika, a tym samym wykazania zasadności niepobrania podatku zgodnie z warunkami UPO.

Skład orzekający WSA w Warszawie podkreślił również, że konieczność poboru podatku WHT przez płatnika wystąpi niezależnie od tego, czy zostaną spełnione warunki do niepobrania podatku, wynikające z przepisów szczególnych, w tym przypadku zastosowania odpowiedniej UPO.

Praktyczny wymiar wyroku

W praktyce zatem samo spełnienie warunków formalnych niepobrania WHT nie jest wystarczające by uniknąć obowiązku poboru podatku u źródła w myśl przepisów ustawy o CIT. Niezbędne do zaniechania poboru jest podjęcie dodatkowych aktywności, które zostały przewidziane przez ustawodawcę krajowego. Powinno mieć to miejsce nawet w przypadkach, gdy zastosowanie znajdą przepisy odpowiedniej UPO. Kwalifikacja danej płatności jako podlegającej przepisom UPO nie powinna zwalniać z obowiązku dochowania należytej staranności w WHT zawartego w ustawie o CIT. Wiąże się to z wypełnieniem wymogów co do weryfikacji kontrahenta, a zwłaszcza z badaniem statusu rzeczywistego właściciela wypłacanych należności. Aby zatem postępowanie polskich podatników zmierzające do uniknięcia obowiązku poboru podatku u źródła pozostawało w zgodzie z prawem, powinno obejmować pełną (a nie wybiórczą) weryfikację kontrahenta i transakcji.

Zabezpieczenie pozycji podatnika oraz płatnika

Na gruncie ustawy o CIT istnieją dwie możliwości niepobierania podatku w stawce wynikającej z polskich przepisów, nawet w przypadku przekroczenia limitu 2.000.000 zł, a mianowicie:

  1. gdy płatnik złoży w trybie art. 26 ust. 7a ustawy o CIT oświadczenie o spełnianiu warunków do niepobierania podatku/stosowania stawki obniżonej lub zwolnienia;
  2. lub jeżeli podatnik (lub płatnik) uzyska opinię naczelnika urzędu skarbowego o stosowaniu zwolnienia, o której mowa w art. 26b ustawy o CIT.

Z punktu widzenia zarządzania obszarem WHT w organizacji najpewniejszymi instrumentami, które powinny zniwelować wątpliwości co do poboru podatku u źródła są zatem oświadczenie płatnika z art. 26 ust. 7a Ustawy o CIT oraz opinia o stosowaniu zwolnienia. Poprawne wykorzystanie powyższych instytucji – wymagające niejednokrotnie znajomości wielu podobnych przypadków, orzecznictwa sądów administracyjnych oraz stanowiska prezentowanego przez organy podatkowe – stanowi dużą korzyść dla polskich płatników i ich zagranicznych kontrahentów oraz udziałowców będących podatnikami, ponieważ m. in. pozwala uniknąć czasochłonnej procedury zwrotu podatku z tytułu wypłaconych należności.