Ny standard om delårsregnskap

Et delårsregnskap er et finansregnskap for en delårsperiode. Det vil si for en periode som er kortere enn et helt regnskapsår. Regnskapsloven krever ikke at regnskapspliktige foretak skal utarbeide delårsregnskap, og på grunn av at de IFRS-rapporterende foretakene har egen regulering, har vi i Norge ikke hatt en egen regulering av delårsregnskap under god regnskapsskikk siden 2011[1].

Norsk RegnskapsStiftelse (NRS) har nå utgitt en ny regnskapsstandard om delårsregnskap. Den har samme nummer som forgjengeren og heter NRS 11 Delårsregnskap. Behovet for en norsk regnskapsstandard om delårsregnskap har økt de senere årene, særlig på grunn av den økte aktiviteten på den multilaterale handelsfasiliteten Euronext Growth Oslo. Foretak tatt opp til handel på Euronext Growth Oslo kan utarbeide årsregnskap i samsvar med regnskapsloven og god regnskapsskikk, herunder NRS 8 God regnskapsskikk for små foretak.

Foretak på Euronext Growth er gjennom utstederreglene for Euronext Growth Oslo (Euronext Growth Oslo Regelbok – Del II punkt 3.12.3) pålagt å offentliggjøre halvårsrapporter. I forbindelse med opptak til handel på Euronext Growth må det offentliggjøres et delårsregnskap dersom det er mer enn ni måneder siden balansedagen for det sist avlagte årsregnskapet (Euronext Growth Markets Regelbok – Del I punkt 3.2.4). Derfor var det behov for en enhetlig regulering av delårsregnskap utarbeidet etter god regnskapsskikk.

Standarden trådte i kraft med virkning for regnskapsperioder som starter 1. januar 2022 eller senere, og kommer derfor til anvendelse for delårsregnskapene som utarbeider for første kvartal 2022. Standarden angir minstekravene til innhold i et delårsregnskap og beskriver prinsippene for et delårsregnskap avlagt i samsvar med god regnskapsskikk.

I et delårsregnskap er hovedfokus endringer fra det sist avlagte årsregnskapet.

Som det fremgår av standarden, gjør tidsriktige og pålitelige delårsregnskaper det lettere for investorer, kreditorer og andre regnskapsbrukere å forstå et foretaks evne til å genererer overskudd og kontantstrømmer, samt dets finansielle stilling og likviditet. Hensikten med et delårsregnskap er å gi oppdatering på det sist avlagte årsregnskapet.

Siden det i delårsregnskapet fokuseres på nye hendelser, aktiviteter og forhold, er det ikke nødvendig å gjenta opplysninger som allerede er gitt i sist avlagte årsregnskap. Siden det ikke er krav om å gjenta opplysninger som er rapportert tidligere, er det ikke gitt at delårsregnskapet gir et fullstendig bilde. Det er derfor en forutsetning at delårsregnskapet leses i sammenheng med det sist avlagte årsregnskapet.

NRS 11 gjelder for foretak som er regnskapspliktige etter regnskapsloven og god regnskapsskikk når disse plikter å utarbeide delårsregnskap. I hovedsak er det foretak som er tatt opp til handel på Euronext Growth når disse utarbeider årsregnskap i samsvar med regnskapsloven og god regnskapsskikk. Standarden regulerer ikke hvilke foretak som plikter å utarbeide delårsregnskap, eller hvor ofte eller når et delårsregnskap skal offentliggjøres.

Standarden kan også brukes av regnskapspliktige etter regnskapsloven som frivillig utarbeider delårsregnskap i samsvar med god regnskapsskikk. Dette vil naturlig nok være tilfellet for foretak tatt opp til handel på Euronext Growth siden disse ikke plikter å utarbeide kvartalsregnskaper, men også foretak som må utarbeide delårsregnskap i forbindelse med opptak av lån eller søknad om offentlig tilskudd.

Standarden gjelder ikke for foretak som utarbeider regnskap etter forskrift om forenklet anvendelse av internasjonale regnskapsstandarder (Forenklet IFRS). Disse foretakene må utarbeide delårsregnskapet i samsvar med IAS 34, på tilsvarende måte som foretak som anvender full IFRS. 

Et delårsregnskap et finansregnskap for en delårsperiode. Det vil si et finansregnskap for en del av et regnskapsår. Et delårsregnskap etter NRS kan enten være et fullstendig finansregnskap eller et sammendratt finansregnskap. 

Et fullstendig delårsregnskap er et finansregnskap utarbeidet i samsvar med regnskapslovens krav til bestanddeler, presentasjon, innregning, måling og noteopplysninger. I tillegg til noteopplysninger som følger av regnskapsloven og øvrige regnskapsstandarder, skal et fullstendig delårsregnskap inneholde noteopplysninger i samsvar med NRS 11.

Selv om fullstendig delårsregnskap må være utarbeidet i samsvar med kravene som gjelder for årsregnskapet, gjelder veiledningen om innregning og måling i NRS 11 også for et fullstendig delårsregnskap.

Som nevnt ovenfor er formålet med et delårsregnskap å gi en oppdatering på det sist avlagte årsregnskapet. Her er det en potensiell motstrid ved at et fullstendig delårsregnskap krever at det gis fulle noteopplysninger. Dersom en noteopplysning fra regnskapsloven eller regnskapsstandardene (ikke NRS 11) utelates i delårsregnskapet på grunn av at opplysningene framgår av årsregnskapet, er vår vurdering at det ikke er et fullstendig delårsregnskap. Basert på erfaringene fra IFRS-rapporterende foretak forventes det at det fleste vil utarbeide sammendratte delårsregnskaper.

Dersom det presenteres sammendratte oppstillinger, eller at notekravene i regnskapsloven og god regnskapsskikk ikke inkluderes i sin helhet i delårsregnskapet, er delårsregnskapet et sammendratt finansregnskap. Et sammendratt delårsregnskap skal minst inneholde noteopplysninger som kreves av NRS 11.

Et sammendratt delårsregnskap skal videre følge samme oppstillingsplaner som årsregnskapet. Det vil si samme oppstillinger for resultatregnskapet, balansen og kontantstrømoppstillingen, men de kan presenteres i sammendratt form. Oppstillingsplanene skal minst omfatte hver av overskriftene og delsummene som fremgår av foretakets sist avlagte årsregnskap. Ytterligere poster eller noter skal inkluderes dersom utelatelse av disse vil innebære at det sammendratte delårsregnskapet blir misvisende.

I arbeidet med standarden har NRS hatt som et viktig premiss at kravene for et delårsregnskap ikke skal gå utover kravene som gjelder for et årsregnskap etter regnskapsloven[2]. Dette viser seg eksempelvis når det gjelder reguleringen av innholdet i delårsregnskapet.

Et delårsregnskap, skal på lik linje med et årsregnskap, inneholde følgende:

a) balanse,

b) resultatregnskap,

c) en oppstilling over endringer i egenkapitalen (alternativt noteopplysning),

d) kontantstrømoppstilling,

e) noteopplysninger, og

f) sammenligningstall for den foregående regnskapsperioden i samsvar med regnskapsloven og god regnskapsskikk.

Foretakene skal presentere endringer i egenkapitalen i en egenkapitaloppstilling eller i en egenkapitalnote. På tilsvarende måte som for årsregnskapet, likestilles dermed egenkapitalnoten med egenkapitaloppstillingen.

Når det gjelder sammenligningstall kan det være litt uklart hvordan «i samsvar med regnskapsloven og god regnskapsskikk» skal forstås. Forståelsen er at det i delårsregnskapet ikke kreves sammenligningstall utover det som følger av regnskapsloven og de øvrige norske regnskapsstandardene, altså det som gjelder for årsregnskapet.

Regnskapsloven § 6-6 krever at det gis sammenligningstall i resultatregnskapet, balanse og kontantstrømoppstillingen. Se tabellen i avsnitt «Perioder og talloppstillinger i delårsregnskapet».

Regnskapsloven krever også at det gis sammenlignbar informasjon i enkelte noter. I delårsregnskapet skal det derfor, når det er relevant, som et minimum gis sammenlignbar noteinformasjon om følgende forhold:

1. Spesifikasjon av poster som er slått sammen i oppstillingsplanene (§ 7-7).
2. Spesifikasjon av driftskostnader etter art dersom de er presentert etter funksjon i resultatregnskapet (§ 7-8b).
3. Spesifikasjon av varer på råvarer (inklusive halvfabrikata), varer under utvikling og egentilvirkede ferdigvarer og handelsvarer (§ 7-10 og NRS 1).
4. Spesifikasjon av lønnskostnader på lønn, arbeidsgiveravgift, pensjonskostnader og andre ytelser (§ 7-11).
5. Opplysninger om fordringer som forfaller mer enn ett år etter balansedagen (§ 7-19).
6. Opplysninger om gjeld som forfaller mer enn fem år etter balansedagen (§ 7-21).
7. Samlede beløp for fordringer, annen langsiktig og kortsiktig gjeld til foretak i samme konsern, tilknyttet selskap og felleskontrollert virksomhet (§ 7-22).
    

Det er verdt å merke seg at regnskapsloven ikke krever at det gis sammenlignbar informasjon i egenkapitaloppstillingen (alternativt egenkapitalnoten). Derfor er dette heller ikke et krav i delårsregnskapet, noe som vises i tabellen nedenfor.

I NRS 9 Fusjon er det angitt et krav til å gi opplysninger som muliggjør sammenligning med tidligere årsregnskap ved fusjoner som er regnskapsført etter oppkjøpsmetoden. Dette innebærer som et minimum at det må opplyses om proforma salgsinntekter for hele inneværende år og fjoråret som om fusjonen hadde skjedd fra begynnelsen av sammenligningsperioden. NRS 17 Virksomhetskjøp og konsernregnskap krever tilsvarende opplysninger ved oppkjøp av datterselskap og ved innmatskjøp. Utover dette krever NRS (F) Fisjon at det utarbeides proformatall for resultat og balanse når slik informasjon er av svært stor betydning for å kunne bedømme stilling og resultat. Prinsippene i NRS 17 for utarbeidelse av proforma sammenlignbare tall gjelder tilsvarende.

Som nevnt kan et sammendratt delårsregnskap presentere sammendratte oppstillinger, samt kun gi noteopplysninger som kreves av NRS 11. Kravet i NRS 11 om å gi sammenligningstall for den foregående regnskapsperioden i samsvar med regnskapsloven og god regnskapsskikk, gjør ikke at foretak som utarbeider et sammendratt delårsregnskap plikter å spesifisere i note poster som er slått sammen. Det er heller ikke plikt til å tilsvarende informasjon sammenligningsperioden.

Når det gjelder krav til sammenlignbar informasjon i noter for små foretak, er ordlyden i regnskapsloven noe uklar etter ulike lovendringer. I regnskapsloven § 7-36 og § 7-38 henvises det til § 6-6 annet ledd som sier at små foretak ikke plikter å omarbeide sammenligningstallene. Vi mener at dette skal forstås som at små foretak skal gi sammenlignbar informasjon i disse notene. Det er ulogisk å ha et unntak fra å omarbeide sammenligningstallene dersom det ikke kreves sammenligningstall i disse notene. Vår vurdering er at små foretak har tilsvarende krav til å gi sammenlignbar informasjon i noter som angitt ovenfor i nummer 1, 4 og 7.

Hvis et morforetak utarbeider og offentliggjør konsernregnskap, skal delårsregnskapet inneholde konsernregnskapet. Kravet gjelder uavhengig av om morforetaket plikter eller frivillig utarbeider og offentliggjør et konsernregnskap. Det er adgang til å inkludere selskapsregnskapet til morforetaket i delårsregnskapet, men dette er ikke et krav i standarden. Dette gjelder uavhengig av om det er et fullstendig eller sammendratt delårsregnskap.

Av NRS 17 punkt 5 følger det at et morforetak ikke plikter å utarbeide konsernregnskap dersom det har solgt sitt siste datterselskap på balansedagen. Dette mener vi også må gjelde for delårsregnskapet. Dersom et morforetak har solgt sitt siste datterselskap i første halvår, plikter det altså ikke å utarbeide konsernregnskap for halvårsperioden i det påfølgende regnskapsåret. Dersom foretaket er tatt opp til handel på Euronext Growth kan Oslo Børs ha en annen oppfatning, og det anbefales derfor å avklare dette med børsen i forkant.

Oslo Børs kan kreve mer enn det som følger av regnskapsloven. Etter hva vi erfarer krever Oslo Børs at det utarbeides konsernregnskap selv om samtlige av datterselskapene både hver for seg og samlet er av uvesentlig betydning. Det at Oslo Børs kan innvilge unntak fra konsernregnskap dersom datterselskapene både individuelt og samlet sett er av uvesentlig betydning, gjelder kun ved opptak til handel på Euronext Growth (Euronext Growth Oslo Regelbok – Del II punkt 2.1.3.2 nr. 1). Når foretaket er tatt opp til handel følger det av de løpende forpliktelsene at det er plikt til å utarbeide konsernregnskap (Euronext Growth Oslo Regelbok – Del I punkt 4.2.1 og Del II punkt 3.12.1 (2)). Oslo Børs kan altså kreve at det utarbeides konsernregnskap selv om det ikke er plikt etter regnskapsloven.

Reglene i regnskapsloven og god regnskapsskikk om hvilke datterselskaper som kan utelates fra konsolideringen (konsolideringsunnlatelse) kan trolig legges til grunn av foretak tatt opp til handel på Euronext Growth. For eksempel dersom et datterselskap eies midlertidig (regnskapsloven § 3-8 første ledd). Det samme gjelder dersom morforetaket eier ett datterselskap (av flere) som er av uvesentlig betydning for konsernet (regnskapsloven § 3-8 annet ledd).

NRS 11 punkt 15 angir hvilke perioder og talloppstillinger som skal inkluderes i delårsregnskapet. Hvilke opplysninger som skal gis avhenger av hvor hyppig foretaket utarbeider delårsregnskap. Dersom det legges til grunn at foretaket kun utarbeider delårsregnskap for halvåret og at regnskapsåret følger kalenderåret, er minimumskravet i NRS 11 at det gis følgende informasjon.

Ved vurdering av om, og eventuelt hvordan, en post skal innregnes, måles, klassifiseres eller opplyses om i delårsregnskapet, skal vurderingen baseres på de finansielle størrelsene for den aktuelle delårsperioden. Det må derfor tas hensyn til at tidsperioden og formålet med et delårsregnskap er forskjellig fra et årsregnskap. Videre må det tas i betraktning at målinger i et delårsregnskap i større grad kan avhenge av estimater enn målingene i årsregnskapet. Les mer om estimater nedenfor.

Uvanlige eller særlige poster, endringer i regnskapsprinsipper eller estimater, samt feil, innregnes og opplyses om på grunnlag av en vesentlighetsvurdering knyttet til delårsperioden.

Det følger av NRS 11 punkt 20 at hyppigheten av et foretaks rapportering (årlig, halvårlig eller kvartalsvis) ikke skal påvirke målingen av årsresultatet. Sett opp mot reglene i NRS 11 om vesentlighet, oppstår en spesiell problemstilling knyttet til korrigering av feil i tidligere perioder.

Det følger av NRS 5 punkt 6 at korrigering av feil som ikke er vesentlige, skal resultatføres. Et forhold kan være vesentlig for en delårsperiode, men ikke vesentlig for regnskapsåret. Det kan derfor oppstå en situasjon hvor en korrigering av en feil i tidligere perioder er ført direkte mot egenkapitalen i delårsregnskapet, men resultatført i årsregnskapet. Om summen av resultatene for delårsperiodene skal tilsvare årsresultatet er ikke eksplisitt omtalt i standarden. Den åpner dermed for at det kan være forskjell mellom summen av resultatene i delårsregnskapene og årsresultatet i årsregnskapet. Vi mener at en situasjon hvor summen av alle delårsresultatene blir tilsvarende som hittil i år i kvartalsregnskapet for fjerde kvartal og årsresultatet, gir best brukernytte.

Regnskapslovens grunnleggende regnskapsprinsipper og vurderingsregler gjelder for delårsregnskapet på tilsvarende måte som for årsregnskapet. Periodisering av inntekter og kostnader gjennomføres på vanlig måte i samsvar med de grunnleggende regnskapsprinsippene selv om det er snakk om inntekter som er utsatt for sesongvariasjoner og utgifter som påløper uregelmessig i løpet av regnskapsåret.

Vurderingsreglene og foretakets regnskapsprinsipper skal anvendes i delårsregnskapet på tilsvarende måte som i årsregnskapet. Dersom det foretas en prinsippendring som blir reflektert i neste årsregnskap, skal det nye prinsippet imidlertid legges til grunn i delårsregnskapet. På den måten blir det et avvik mot sist avlagte årsregnskap.

Målinger i et delårsregnskap skal foretas basert på regnskapet hittil i regnskapsåret. Eksempelvis vil et foretak som rapporterer halvårlig benytte all tilgjengelig informasjon om forhold som forelå på balansedagen per 30. juni, helt fram til styrets behandling av delårsregnskapet.

Det er likevel, som eneste unntak, ikke tillatt å reversere nedskriving av goodwill foretatt i en tidligere delårsperiode i en etterfølgende delårsperiode.

Hver delårsperiode er ikke uavhengige delårsperioder. Estimatendringer som følge av nye opplysninger eller endrede forutsetninger, innregnes derfor i det aktuelle delårsregnskapet for den etterfølgende delårsperioden. I NRS 11 er det to eksempler som illustrerer dette. Det første eksemplet er en endring av en nedskrivning eller restruktureringsavsetning som er gjennomført i en tidligere delårsperiode. Det andre eksemplet er skattekostnaden i et delårsregnskap. Vi går litt nærmere inn på beregningen av skattekostnaden i et delårsregnskap.

Skattekostnaden innregnes i hver delårsperiode basert på beste estimat av den veide gjennomsnittlige effektive skattesatsen som forventes for hele regnskapsåret. Som vanlig inneholder skattekostnaden både betalbar skatt og endring utsatt skatt, men standarden krever ikke at gjøres et nøyaktig skille mellom utsatt skatt og betalbar skatt.

Når det er ulike skattesatser for like inntektstyper eller innenfor ulike skattejuridiskjoner, skal det fastsettes en egen effektiv skattesats for hver inntektstype så langt det er praktisk mulig. En vektet gjennomsnittlig skattesats på tvers av jurisdiksjoner og inntektstyper kan brukes dersom dette ikke avviker vesentlig fra en mer spesifikk vurdering av den effektive skattesatsen. Vi viser dette gjennom et eksempel.

Forutsetninger: Mor eier selskap A og B 100 %. A som driver sesongpreget virksomhet og B har ulike effektive skattesatser. De forventede resultatene for regnskapsåret er som følger:

Vi mener at den samlede effektive skattesatsen på 20,5 % ikke kan legges til grunn som estimatet for skattekostnaden i delårsperioden, siden den ikke utgjør et rimelig anslag for skattekostnaden. Dette på grunn av sesongvariasjonene hos selskap A og forskjellene i den effektive skattesatsen mellom selskap A og B.

Ved en separat vurdering for hvert av datterselskapene blir den samlede (negative) skattekostnaden i delårsregnskapet for første halvår 27 (-33 + 6).

Av NRS 11 følger det at ved presentasjon av betalbar skatt skal det ses hen til forventet balanseført betalbar skatt ved regnskapsårets slutt. Dette kan trolig praktiseres på ulike måter. Vi skal forklare en mulig måte gjennom et eksempel. Et foretak forventer en alminnelig inntekt for regnskapsåret på 1 000. Med 22 % betalbar skatt er forventet betalbar skatt 220. Vanligvis beregnes den alminnelige inntekten kun for året som helhet. For å slippe å ta stilling til alminnelig inntekt for hver delårsperiode, kan den betalbare skatten fordeles forholdsmessig etter skattekostnaden i delårsperiodene. Forutsetter vi at det regnskapsmessige resultatet før skatt, justert for permanente forskjeller, fordeler seg med 500 i første halvår og 600 i andre halvår, vil 45,5 % av den forventede betalbar skatten på 220 (det vil si 100) presenteres som betalbar skatt i delårsregnskapet for første halvår.

Permanente forskjeller som oppstår i delårsperioden kan, dersom det er praktisk mulig, inngå

i periodens skatteberegning, forutsatt at disse ikke inngår i beregningen av den gjennomsnittlige skattesatsen. 

Det følger av opptjeningsprinsippet at inntekter resultatføres i delårsregnskapet når de er opptjent. Dette gjelder også der inntektene varierer etter sesong eller syklus, eller det er andre uregelmessige forhold som påvirker inntekten. Det skal ikke foretas en annen periodisering i delårsregnskapet enn det som ville vært reflektert i årsregnskapet.

Utgifter som påløper uregelmessig i løpet av regnskapsåret skal også i delårsregnskapet periodiseres i samsvar med sammenstillingsprinsippet. Det er en vanskelig vurdering å sette grensen for rekkevidden av sammenstillingsprinsippet, og prinsippet må anvendes med varsomhet. Bruken av sammenstillingsprinsippet kan være krevende i et delårsregnskap, særlig dersom virksomheten er sesongbasert. Det må gjøres en konkret vurdering av hva som er periodekostnader som kostnadsføres løpende og utgifter som knytter seg til inntekter i framtidige perioder. For at en utgift skal kostnadsføres i en framtidig periode må det være en entydig sammenheng mellom utgiften og den framtidige inntekten; for eksempel en utgift som representerer en vare- eller prosjektkostnad, eller at kostnaden representerer en forskuddsbetaling for varer eller tjenester som forbrukes over tid. En utgift kan også representere et varig driftsmiddel. Et eksempel på en utgift vi mener kan balanseføres og periodiseres er en vinterdestinasjon som produserer snø i fjerde kvartal, men hvor inntektene kommer i perioden januar til april – i den perioden den produserte snøen legges ut i skiløypene eller skibakken.

Alle målinger som foretas i forbindelse med utarbeidelse av et delårsregnskap skal gjennomføres på en slik måte at det gis pålitelig informasjon. Det å utarbeide et regnskap innebærer bruk av estimater. Dette gjelder både årsregnskapet og delårsregnskapet. Generelt vil det kreves mer omfattende bruk av estimater ved utarbeidelse av et delårsregnskap enn ved utarbeidelse av et årsregnskap. Eksempelvis må effekten for delårsperioden av årsbonuser til kunder, leverandører og ansatte beregnes og innregnes i delårsregnskapet.

To eksempler kan vise at det er større estimeringsusikkerhet i et delårsregnskap enn i årsregnskapet, hvor forholdene i mange tilfeller vil være avklart.

En leverandør gir ofte volumbaserte rabatter basert på årlig innkjøp, for eksempel etter en trappetrinnsmodell. Når kjøper skal utarbeide et delårsregnskap tas det hensyn til denne volumrabatten dersom det er sannsynlig at rabatten vil bli opptjent. Ledelsen må derfor vurdere og dokumentere om, og eventuelt hvor stor rabatt, det er sannsynlig å oppnå basert på forventet innkjøp for regnskapsåret. Estimatet må være basert på pålitelige og dokumenterbare forutsetninger for at informasjonen i delårsregnskapet skal være pålitelig.

Bonus til ansatte skal kun avsettes når det eksisterer en plikt (selvpålagt eller juridisk) til å utbetale dersom nærmere angitte mål nås. Ofte vil slike mål være knyttet opp til årsresultat eller andre resultatstørrelser for regnskapsåret. I delårsregnskapet avsettes det for sannsynlig bonusbeløp basert på delårsresultatet og et estimat på årsresultat. Tilsvarende blir framgangsmåten dersom bonusen er knyttet opp mot andre resultatstørrelser enn årsresultatet.

Vurderingen av forutsetningen om fortsatt drift som grunnlag for utarbeidelsen av delårsregnskapet er ikke eksplisitt omtalt i NRS 11. Fortsatt drift er imidlertid med i listen over hendelser, transaksjoner og andre forhold som krever informasjon i delårsregnskapet dersom de er vesentlige, jf. NRS 11 punkt 13 bokstav m. Dersom det er vesentlig usikkerhet om foretakets evne til fortsatt drift, krever standarden at det gis opplysninger om dette i delårsregnskapet.

Vurderingen av forutsetningen om fortsatt drift skal gjøres på samme måte som ved utarbeidelsen av årsregnskapet, og ledelsen skal i utgangspunktet ta hensyn til all tilgjengelig informasjon for en periode på minst 12 måneder regnet fra balansedagen for delårsregnskapet.[3] Dersom fortsatt drift ikke kan legges til grunn, skal delårsregnskapet utarbeides under forutsetningen om avvikling.

Et foretak som utarbeider delårsregnskap i samsvar med NRS 11, skal gi opplysninger om dette i note. Bakgrunnen for dette kravet, er at det ikke er lovregulert hvem som plikter å utarbeide delårsregnskap, og det er ikke lovregulert hva et delårsregnskap består av. Annerledes er det for årsregnskapet, hvor dette er regulert i regnskapsloven. Det er kun anledning til å angi at delårsregnskaper er utarbeidet i samsvar med god regnskapsskikk, dersom det er utarbeidet i samsvar alle med bestemmelsene i NRS 11. Annerledes blir det for små foretak som utarbeider delårsregnskap. Se omtale av delårsregnskap for små foretak nedenfor.

Det skal også angis i notene om det er et fullstendig eller sammendratt delårsregnskap.

All vesentlig finansiell informasjon som er relevant for forståelsen av foretakets (eventuelt konsernets) finansielle stilling eller resultat, skal opplyses om på en hensiktsmessig måte.

Delårsregnskapet skal inneholde opplysninger om hendelser, transaksjoner og andre forhold som er vesentlige for å forstå endringene i foretakets eller, i tilfelle konsernregnskap utarbeides, konsernets finansielle stilling og resultat siden utgangen av forrige regnskapsår. Opplysninger i delårsregnskapet knyttet til disse forholdene skal ajourføre relevant informasjon presentert i sist avlagte årsregnskap, siden delårsregnskapet dekker den aktuelle delårsperioden og perioden hittil i regnskapsåret.

Som nevnt tidligere forutsettes det at brukerne av delårsregnskapet har tilgang til foretakets sist avlagte årsregnskap, og oppdateringen av informasjonen i delårsregnskapet kan derfor avgrenses til vesentlige forhold.

I NRS 11 punkt 13 gis en ikke uttømmende liste over slike hendelser, transaksjoner og andre forhold som krever informasjon i delårsregnskapet dersom de er vesentlige. For eksempel skal det gis opplysninger om endringer i regnskapsprinsipper og virkningen av dette, nedskrivninger av eiendeler, kjøp og salg av varige driftsmidler, endringer i usikre forpliktelser, endringer i forretningsvirksomhet, restruktureringer og oppkjøp og salg av virksomhet.

Ved endring av regnskapsprinsipp føres virkningen direkte mot annen egenkapital. Tallene for inneværende delårsperiode og perioden hittil i regnskapsåret skal reflektere det nye prinsippet (omtalt som «omarbeides» i NRS 11). Sammenligningstallene fra tilsvarende perioder i tidligere regnskapsår skal omarbeides. Omarbeiding skal skje i samsvar med NRS 5 Spesifikasjon av særlige poster mv.

Virkningen av vesentlige feil i tidligere perioder som avdekkes i en delårsperiode, skal føres direkte mot annen egenkapital. Det må vurderes hvilken periode feilen oppstod og korrigere den relevante inngående balansen. Siden korrigeringen ikke resultatføres, vil selskapet vise det «korrekte» perioderesultatet for delårsperioden. Hvis feilen relaterer seg til tidligere regnskapsår, skal sammenligningstallene omarbeides. Omarbeiding skal skje i samsvar med NRS 5 Spesifikasjon av særlige poster mv.

Små foretak er ikke i målgruppen for standarden, men i forbindelse med arbeidet med NRS 11 har det blitt tatt inn en omtale av delårsregnskap i NRS 8 God regnskapsskikk for små foretak.

Små foretak kan velge å utarbeide delårsregnskap i samsvar med NRS 11, eller utarbeide delårsregnskap basert på reglene i NRS 8. Dette er et valg som må brukes fullt ut ved utarbeidelse av delårsregnskapet. Det er altså ikke tillatt å velge løsninger delvis fra NRS 11 og delvis fra NRS 8.

Når det gjelder innregning og måling innebærer det å utarbeide delårsregnskap basert på reglene i NRS 8, at delårsregnskapet utarbeides i samsvar med kravene som gjelder for årsregnskapet for små foretak. Samme regnskapsprinsipper som i årsregnskapet skal legges til grunn, med unntak av prinsippendringer. Valg av NRS 11 for delårsregnskapet medfører ikke at små foretak må følge hovedreglene i regnskapsloven og kravene til øvrige foretak i norske regnskapsstandarder.

Siden NRS 11 har to valg for presentasjon og noteopplysninger i et delårsregnskap, har små foretak tre hovedalternativer:

1. Fullstendig delårsregnskap i samsvar med NRS 11 med noteopplysninger som følger av NRS 11 og regnskapsloven (for små foretak), samt detaljerte oppstillingsplaner.
2. Sammendratt delårsregnskap i samsvar med NRS 11 med noteopplysninger som følger av NRS 11, samt oppstillingsplaner på sammendratt form.
3. Delårsregnskap basert på reglene i NRS 8, med fulle noteopplysninger etter kravene for små foretak og detaljerte oppstillingsplaner.

Alternativ 1 innebærer  at det fremdeles kan gis noteopplysninger i samsvar med kravene som gjelder for små foretak. Valget innebærer samtidig at notekravene i NRS 11 punkt 13 må oppfylles. Listen med noteopplysninger i NRS 11 inneholder flere forhold enn det som følger av regnskapslovens krav til noteopplysninger for små foretak. Derfor vil noteopplysningene som må gis i alternativ 1, som hovedregel være mer omfattende enn i alternativ 3. Da forutsettes det at notene som NRS 11 krever, ikke følger av fanebestemmelsen i regnskapsloven § 7-1 annet ledd.