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新収益認識基準が企業経営に与える影響の考察~プロジェクトの進め方と留意点~

新収益認識基準が企業経営に与える影響の考察~プロジェクトの進め方と留意点~

本シリーズ最終回となる本稿では、新基準適用を進めるプロジェクトを遂行することに関連し、プロジェクトの概要と留意点について、解説を加えます。

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企業会計基準委員会(ASBJ)から平成30年3月30日、企業会計基準第29号「収益認識に関する会計基準」及び「収益認識に関する会計基準の適用指針」(以下、上記2つをまとめて「新収益認識基準」という)公表されました。「新基準」は国際的な会計基準との整合を考慮したものであり、同年の4月1日より開始する事業年度から早期適用が可能となっており、一部の企業にて早期適用がされると予想されています。
「新収益認識基準」に関しては、想定される会計基準適用のインパクトや対応を中心に、新基準の内容の解説、業種別にみた影響の詳細、システムへの影響・システムとの関連等についてシリーズにて解説してきました。
新基準の適用は、期間損益でのトップラインの計上に関連するものであり、計上のタイミングや表示される金額に影響を与える可能性があります。本シリーズ最終回となる本稿では、新基準適用を進めるプロジェクトを遂行することに関連し、プロジェクトの概要と留意点について、解説を加えます。なお、本文中の意見に関する部分ついては、筆者の私見であることをあらかじめお断りいたします。

ポイント

  • 導入プロジェクトを進めるにあたり、主な影響項目について、スケジュール化を行う。
  • プロジェクト初期の段階で、概括的に想定される影響の程度を把握すると効果的である。
  • 企業により、新基準適用が影響する範囲や想定される影響程度・金額に大きな差がある。
  • 重要な影響が想定される場合、経営管理指標と関連させることが効果的である。
  • 影響する諸データを把握するため、システムの見直し、改修が必要となることがある。
  • 企業の収益獲得モデル・ビジネスモデルに重要な影響を与える場合がある。

I.はじめに

新収益認識基準における売上高の計上においては、取引の経済的実質を描写するように会計処理を行う、という考え方が基礎となります。収益を認識する単位として、企業が顧客に財またはサービスを提供する約束・約束の束(履行義務)が重視されます。約束・約束の束がどの程度の種類があるのか、その約束の単位を基準として、約束が履行されたのかどうかに焦点が置かれることとなります。取引計上にあたっては約束の実質的金額がより重視され、例えば、約束履行後一定の回収額の変更や価格の改定、その後の一定の負担・債務が伴うのであれば、考慮して計上することが必要となります。
新収益認識基準における経済的実質の重視などの結果、契約上で記載されている内容、債権の回収(資金回収)のタイミング及び金額と、会計上での売上高計上のタイミング及び金額との間に、新たな差異が生じることもあり得ます。契約上の債権の請求・消込の金額・タイミングと、売上計上する単位・金額・タイミングに伴う売上債権の計上との間に、差が生じる可能性があります。
新収益認識基準適用の影響が広範に及ぶ可能性もあるため、プロジェクトの作業を進めるにあたっては、企業に与える影響や企業活動における意味を把握し、重要な影響がある場合には、企業活動の見直しを含め、対応策を慎重に検討することが必要となります。

II.プロジェクト作業の進め方

収益の認識基準の変更が、企業の会計処理や実務処理へ重要な影響を及ぼす可能性があります。想定される影響と企業における新収益認識基準適用期(決算を行う期)を踏まえ、必要となる可能性のあるタスクを想定し、全体をスケジュール化することが効果的となります。
企業によって、またビジネスの形態、現状の会計処理方法・考え方の違いによって、新収益認識基準適用の影響範囲や影響の程度は一概には言えません。プロジェクトを進めるにあたり、先ず、新収益認識基準の適用が与える影響、想定される対応範囲を把握することを主たる目的とした概要調査分析(全体像を把握するための分析)を行うことが効果的です。

1.適用までに想定されるタスク

新収益認識基準の適用による会計処理を中心とする対応としては、会計処理、開示、税務面の検討・対応、業務及びシステムに係る分析が主なタスク領域となります。会計数値の変更が管理会計・経営管理(業績管理)へ大きな影響が想定される場合には、予算管理、経営管理に係る検討も詳細にすることが望まれる重要なタスクとなります(図表1参照)。

図表1 新収益認識基準適用までのスケジュール例 (3月決算の会社が、2021年4月1日から適用する場合)
図表1 新収益認識基準適用までのスケジュール例 (3月決算の会社が、2021年4月1日から適用する場合)

2.概要分析

(1)概要分析の目的

概要分析では、新収益認識基準への対応が必要となる可能性のある会計論点の種類、影響を受ける可能性のある取引事象について網羅的に概要を把握し、影響の程度の概要を把握することが目的となります。影響のある重要な取引については、影響の及ぼす程度の大枠を把握します。プロジェクトの初期の段階で、主要な論点の概要を把握し、企業に与える影響の可能性、影響に関連する主な領域を把握することで、その後に展開する計画策定に寄与します。
調査方法として、質問書・質問リストを利用したアンケート調査、回収された質問回答内容に基づき、主要な論点項目に関連する関係者、関連部署、関連するグループ会社にヒアリングを実施する方法などが想定されます。
この段階での分析の目的は概要を把握することにあるため、確認する範囲を網羅的・詳細にし過ぎないようにすること、質問項目、ヒアリング項目をできるだけ理解しやすいような表現とする、企業の内部で使用している用語に置き換えるなど説明に工夫を加えると良いです。


(2)分析単位の決定

概要分析を効果的に進める工夫として、分析を行う単位を工夫することが考えられます。個々の取引の分析を対象とすることは、網羅的に詳細に分析できる点で効果的ですが、分析単位が細かくなり、概要を把握するのに時間と労力を要することが多くあります。
例えば、効率的に分析する工夫として、商流を分析の基礎とする方法があります。分析の対象数が限定され、早期に効率的に概要を分析することができます。セグメントや事業部種別の分類を踏まえ、代表的な商流を抽出する方法が効果的です。
また、企業のビジネスや業種から主要となる論点が絞られることもあります。取引後に一定の価格変更や値引きが行われるもの、一つの取引の中で、財・サービスを導入し、その後にサポートやメンテナンスが必要となるもの、本人取引なのか代理人取引なのかが重要となるものなど、ビジネスや業種と関連性が高い項目もあり、概要を把握するにあたり焦点を絞ることもできます。

3.詳細分析

概要分析の結果炙り出された論点を踏まえ、重要な影響を及ぼす論点について詳細な分析を行います。概要分析の段階で商流別の分析に留めている場合、詳細分析の段階で個々の取引、個々の契約単位を対象として詳細な分析を行います。会計処理が変更となる論点については、変更による影響額の算定を行います。
新収益認識基準を適用する場合での会計基準の適用に係る解釈、会計処理の方法等、自社の会計方針を決定します。新収益認識基準適用にあたっての解釈、方法等について、内容を決定し、各種規定や要領、指針、マニュアル等として文書化します。
個々の取引単位で履行義務を分析する段となって、識別された履行義務を把握するための情報・データが十分に取れないこと、みつからないこともあり得ます。また、履行義務の相当する約束について、作業単位レベルに分解して個々の実行部署・実行チームで分業が進んでいるケースなどで、個々の作業レベルでのデータがとれるものの、元となる契約との関係で、十分に分析ができないケースなどもあります。必ずしも、分析したい履行義務の単位と、企業で管理・保管している情報とが一致せず、詳細分析に相当程度の労力が必要となることもあり得る点留意が必要です。

4.グループ会社への展開

グループ会社における論点の分析・整理においては、グループ各社における主要なビジネスの商流が親会社と類似する場合と、親会社とは大きく異なる場合とに分けて実施計画を策定することが効果的です。親会社と同種のビジネス商流を持つグループ会社については、親会社における詳細分析の結果・会計処理方針を踏まえて、展開すると効率的に進めることができます。
一方、親会社の異なるビジネス商流が中心となるグループ会社や、買収や事業再編等に伴い全く別々の会社であったものが新たにグループ会社になるケースにおいては、親会社での詳細分析結果を待たずにタスクをスタートすることが効果的です。グループ会社でのビジネス規模が大きくかつ商流が複雑な場合、日常の連絡体制が必ずしも十分でないような拠点があるなどの場合、コミュニケーションに時間や労力を必要とし、調査がなかなか進まないこともあり得ます。
特に、本社や主要事業会社とビジネスが異なる海外拠点などでは、親会社が十分に把握できていない可能性もあり得ます。質問書の展開、回収や、アンケート実施におけるコミュニケーションに時間と工数が必要となることもあり配慮が必要です。

5.税務への対応

法人所得税と消費税とを区分して税務対応を進めます。


(1)法人所得税

法人所得税の算定では、新収益認識基準の考え方を、基本的には取り込むこととされました。ただし、完全には一致しない部分もある点に注意が必要です。例えば、返品権付販売において、新収益認識基準で計上される返金負債計上額については損金にはならず、会計処理と税務取扱いとの間で差異が残ります。


(2)消費税

消費税に関しては、課税資産の譲渡等の対価の額は、今回の新収益認識基準に基づく売上収益の認識の考え方の変更に影響されません。仮受消費税は現状での契約ベース・キャッシュベースを中心とする処理を前提とします。現行の売上高の計上において、売上高との計上と課税売上高の計上について同一の金額を計上している企業が、新収益認識基準の適用の結果、会計上の売上高と消費税の課税売上高の計上と売上の計上の金額やタイミングが変更となる場合、会計上の取引データと消費税上の課税売上データを別々に管理できるようにする必要があります。例えば、売上高を履行義務の履行に基づき計上されることになる状況で、一方、課税売上の金額やタイミングが契約書に基づいて認識され、請求・回収される場合、両者の間でズレが生じる可能性も生じ得ます。また、新収益認識基準の適用は、課税売上割合の算定への影響を通じ、重要な影響を与える可能性もあるため、影響について、慎重に検討することが大切です。

6.開示への対応

新収益認識基準に対応して求められる詳細な指針、基準は現時点(2019年2月初旬時点)においては未公表となっており、今後の指針等の動向に注意が必要です。
開示内容の検討では、開示に必要な内容について開示事項を網羅するチェックリストを用いることも多くあります。チェックリストを用いて、開示項目の有無、該当事項の有無を確認し、該当項目の質的重要性、量的重要性を鑑み、注記など開示すべき内容、項目、開示方法について整理を行います。不足する情報について、情報収集の方針を決定し、情報収集体制の整備、情報ルートの整備が必要です。

7.業務、システムへの対応

会計処理が変更となる取引ついて、対応方針を決定します。情報収集、会計処理にあたり、業務の変更、システムの変更が必要と判断されるものについて、業務やシステムの変更、修正、見直しを実施します。一定の影響があると識別された会計論点・項目について、対応の要否、対応の方法を慎重に判別します。現状のシステムを土台として、一部業務の変更やデータの識別、決算時等の複雑ではない集計・加工で対応することが可能となることもあります。一方で、取引基礎データの集計内容や個々のデータに基づき一定の計算を実施するようなケースなど、システムの改修や変更が必要となることがあります。
システムの変更や改修には、一般的に多くの労力と時間を要することが少なくありません。システム改修や変更、更新を実施するかどうかは慎重に決定することが適切です。システムの改修・変更を計画する場合、プロジェクトタスクの全体計画を踏まえて、システム改修等プロジェクトの位置付を計画することが適切となります。システムに係るタスク・作業に十分な時間をとること、システム改修・更新後に期待される処理が正確に機能するかどうかについて、確認・検証テストを実施する時間に配慮することがポイントとなります。したがって、できるだけ早期の段階で全体的な影響を把握し、システム対応が必要かどうかについての判断をすると良いでしょう。

8.経営管理への影響

経営管理における指標として、売上高、受注高、完成工事高など、収益の総額が主要な目標指標、経営管理上の指標としている企業は多くあります。年次決算、四半期決算の開示としてだけでなく、日常での目標数値として、収益の総額を利用しているケースも多くみられます。月次管理数値、週次管理数値、日時管理数理として、収益総額での数値を利用するケースもみられます。
新収益認識基準の適用によって、金額的に重要な影響がある場合には、予算管理・経営管理で利用している指標や指標の算出方法について、見直しを実施することが効果的と考えられます。

III.プロジェクトを進めるにあたっての留意点

新収益認識基準の適用は多くの企業に一定の影響が生じると予想されますが、影響の範囲や程度は、一様ではありません。
グループ会社を含めて、一点一点の取引の範囲が明瞭で、履行のタイミング・金額が明確であり、履行義務の履行の都度、取引に係る債権が決済されるようケースでは、新収益認識基準の適用による影響が小さいかもしれません。取引に伴う値引きや特典付与などの販促の仕組みが単純であるケースなどでは、採用する基準の変更による影響が小さいこともあり得ます。
一方、製品の販売と長期に付随する保守・メンテナンスを含めたビジネスが中心的なケース、取引状況に応じた価格調整のインセンティブが複雑なケースや、取引に関連するポイントが複雑に付与されているケースなど、基準の変更がビジネスの見直しの必要性に影響を及ぼす可能性のあるケースも想定されます。本人取引・代理人取引の新基準の適用が、企業の営業方針・方策の根幹と関連するケースも想定されるかもしれません。また、プロジェクト遂行に必要となる見積作業量は、取引や商流の性質の複雑性や、新収益認識基準での取引計上に必要なデータが計上・保管されているかどうかなどにより、大きく異なります。
先ずは、実情、予想される影響の程度、関連する業務範囲を踏まえ、適切にプロジェクトを計画し、進めることが望まれます。

1.プロジェクトの位置付

新収益認識基準適用による影響の程度は企業によって様々です。新収益認識基準対応について、何を対象として、何を検討・変更するのかについて、企業内部における関係者のしっかりとした理解と決断が必要となります。企業内におけるプロジェクトの位置づけ、目標、プロジェクト遂行の結果が及ぼす範囲を明確にします。重要な影響が及ぶ程度・範囲と実施するプロジェクトの範囲との間にズレがあることは望ましくありません。適切な範囲と対象領域の設定、関係者の理解と協力は不可欠です。
基準を変更することによる金額的な影響がとても大きいケースもあり、注意が必要です。例えば、百貨店などにおける消化仕入れ取引の処理、代理人としての業務を中心とする取次業、卸業をビジネスの中心としている企業では、売上高そのものに大きな変化があることも想定されます。重要な影響が生じ得ることが企業マネジメント層に十分に理解されない状態でプロジェクトが進んでしまう場合では、プロジェクト後半になって影響の大きさが認識される段階で大きな誤解・混乱が生じてしまう可能性があり得ます。新収益認識基準適用が迫っている段階で、プロジェクトの手戻りや見直しが必要になってしまう可能性があり、望ましくありません。
適用まで時間的な余裕がある段階で、変更が及ぼす影響を概括的に把握し、重要な影響を及ぼす程度を踏まえ、全社的にプロジェクトの位置付を共有し、本格的なプロジェクトの展開を進めることが望まれます。特に、重要な影響が、企業活動の中心となるビジネスモデルとの関連による影響が大きい場合、注意が必要です。

2.ビジネスモデルへの影響

収益の獲得活動・付加価値創出活動のモデル・ビジネスモデルは、企業により様々です。新基準の適用によって、現状の企業活動の成果として表示される金額の大きさやタイミングに重要な影響がもたらされる可能性があります。企業活動の成果の表示のされ方、タイミングの影響を受ける場合、重要な影響をもたらす要因がどこにあるのかを十分に理解を得て、認識を共有することが必要です。
影響の大きさや重要な影響をもたらす要因の内容によっては、企業マネジメントとして、収益獲得活動、ビジネスモデルの見直しを行うことで、重要な影響をもたらす要因そのものを変更することも考えられます。例えば、様々な履行義務を含む取引の場合、売上の計上が大きく変更となる可能性があります。主となる製品の販売やサービスの提供を最初に行い、その後保守業務・メンテナンス業務や継続的な製品やサービスの改良、アップデートなどのサポートをすることを含めて一連のビジネスとしているケースが想定されます。こうしたケースにおいて、取引条件等の見直しや変更をすることで、影響の程度や影響の発生のタイミング・金額などが変化します。新収益認識基準による変更後の会計処理を想定し、逆算的に、ビジネスのあり方・ビジネスモデルそのものの検討、見直しを行うことも対応策の一つです。
また、本人取引、代理人取引についても、その影響が甚大となる可能性があります。代理人取引にあたるか本人取引にあたるかは個々の財・サービス毎に行いますが、必ずしも明瞭に線引きができないケースもあり得ます。新収益認識基準適用の結果、収益高・売上高が想定以上大きく変わりすぎるのであれば、取引内容自体、ビジネスのモデルの見直しを行うといった対応も考えられるかもしれません。

IV.おわりに

会計や税務の側面からは、詳細に分析を行い、より正確に処理を行うことができるよう、緻密に業務処理ルールを整備し、情報を確実に処理・格納できるような仕組みを構築整備し、運用することが大切です。
一方で、収益の獲得活動は、企業活動の成り合いやビジネスの仕組み、経営理念・目標と大きく関わります。影響の程度が大きいケースなど、適用基準の変更が企業目標や企業のマネジメントそのものに深く影響を与えることもあり得ます。
プロジェクトの影響や位置付の把握、確認が大切となります。数値の見方・計上の仕方が変われば、その企業活動そのものや存在意義そのものへの考え方、ビジネスモデル、企業グループの構成要素などを見直す必要があるかもしれません。収益変更に係るプロジェクトが中心的となるものの、ビジネスに与える影響が大きい場合は特にこれらの点からの影響を考慮する必要があります。企業最高マネジメント層の理解、経営方針との整合性を踏まえた上で、プロジェクト計画の策定や対応策への着手を行うことが効果的となります。

執筆者

有限責任 あずさ監査法人
アカウンティングアドバイザリーサービス
パートナー 森居 達郎

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