IFRS16号「リース」強制適用!移行準備・最終チェックの4ステップ解説~4:経過措置の方針決定

IFRS16号「リース」強制適用!移行準備・最終チェックの4ステップ解説~4:経過措置の方針決定

IFRS適用済み企業(リース取引の借手)を前提に、新基準への移行までに解決すべき課題の検討ポイントを4ステップで解説。本ページではステップ4「経過措置の方針決定」を詳説する。

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ステップ4 経過措置の方針について決定する

さて、リースにかかる会計方針(範囲、使用権資産・リース負債の測定の基礎となる事項、認識免除の対象)が固まったところで、次に検討すべきは既存の取引についてどのようにIFRS16号を適用すべきかである。

まず、(ステップ1で検討した)IFRS16号のリースの定義に関して、IFRS16号の適用開始時点で存在する取引については適用しないことも認められており、 IFRS16号の適用開始後に新たに行われた取引や契約変更についてのみ、将来に向かって適用することを認める免除規定(IFRS16号C3、C4項)を使うかどうかを決定する必要がある。当該免除規定を適用した場合は既存の取引について、リースに該当するか否かの判断を見直す必要はない。ただし、この免除既定はすべての既存取引に一律に適用する必要があるため、いわゆる「つまみ食い」はできない。たとえば、従来基準でオペレーティング・リースと判定される大型の取引をいくつか保有している場合、リースの定義を見直さなければこれらはIFRS16号への移行に伴い自動的にオンバランス処理の対象となってしまうが、IFRS16号の定義に従えば、それらの取引はリースに該当しないかもしれない(ステップ1参照)。このような企業は、IFRS16号のリースの定義を遡及的に適用することを選好する可能性がある。しかし、その場合にはそれ以外の取引についてもIFRS16号のリースの定義を遡及的に適用しなければならない点に注意する必要がある。これは、従前リースであった取引が見直しでリースではなくなるという可能性のみならず、従前、リースを含まないと判断されていた取引が逆にリースに該当する可能性もあるからである。

次に、適用開始日の前後でいずれもリースに該当する取引について、IFRS16号では、IAS8号「会計方針、会計上の見積りの変更及び誤謬」を適用して、表示する過去の報告期間のそれぞれに遡及適用する方法(IFRS16号C5(a)、以下、「完全遡及アプローチ」という)と、IFRS16号C7項からC13項に従ってさまざまな免除規定を取捨選択して適用し、簡便的に適用開始日時点の使用権資産・リース負債を算定して、適用開始の累積的影響を適用開始日の期首剰余金に認識する方法(IFRS16号C5(b)、以下、「修正遡及アプローチ」という)の2つの方法が認められており、実務上多くの企業では修正遡及アプローチを適用することが想定される。

しかし、修正遡及アプローチを選択した場合でも、従来のオペレーティング・リースについて使用権資産を始めて認識するに際しては、その測定方法として、次の2つのオプションが存在する。

  • リース取引開始日からIFRS16号を適用していたかのように算定する方法(以下、「オプション1」という)。ただし、割引率については、適用開始日時点の借手の追加借入利子率を適用する。なお、見積りに関しては「後知恵(hindsight)」(当初の見積りに関して、適用開始日時点で判明している事実を反映すること)を測定に反映することができる。
  • リース負債の測定額をもとに、すでに認識済の前払・未払リース料のみを加減算して算定する方法(以下、「オプション2」という)。

両者の方法を比較した場合、既存契約をリース開始日まで遡及して計算を行う点でオプション1は完全遡及アプローチにより近い計算結果になると考えられ、「後知恵」が使えるなどの手当てはされているものの、それでも計算はより煩雑になると考えられる。なぜなら、過去に行われた契約の変更、「レートやインデックスに連動する変動リース料」の実際の事後的な変動などは、当初に行った「見積りの変更」ではないために「後知恵」によることができず、各契約変更・賃料改定に遡っての再計算が要求されるためである。なお、当初契約に含まれる延長オプションの範囲内でリース期間が事後的に変更された場合は、見積りの変更に該当するため「後知恵」が使用できる。

一方で、リース負債は通常、リース期間の経過につれて返済額が増加する償却原価法で事後測定されることから、リース負債を基礎として使用権資産の残高を算定するオプション2ではオプション1に比べて適用開始日の使用権資産の残高がより大きくなる傾向があり、将来の使用権資産の減価償却費が大きくなると考えられる。そのため、大型のリースが存在する企業の経営者は、将来の費用を圧縮できるオプション1の適用を望ましいと考えるかもしれない。

この点、オプション1とオプション2の選択は個々のリース単位で行うことができるため(IFRS16号C10項)、たとえば、使用権資産の重要性を踏まえて、将来の費用処理額の圧縮効果が大きいと見込まれる取引についてはオプション1、それ以外のリースには処理が簡便なオプション2をリース単位ごとに選択して適用することができる。そのため、使用権資産の測定方法について、既存のすべてのリースに対してどちらかのオプションのみ適用することを暫定的に決定している会社があれば、選択適用について再考の余地があるかもしれない。

なお、オプション1を選択する場合には、完全遡及アプローチを採用する場合ほどではないものの、ある程度取引開始日に遡ったデータ収集が必要となるため、仮にオプション1を選択する場合には早い段階で方針を確定する必要がある。

おわりに

ここまで、IFRS16号の適用準備における移行ステップを4段階に分け、重要ポイントについて解説した(まとめると図表2の通りである)。

図表2 サマリー:借手におけるIFRS16号移行の主要な論点及び留意すべきポイント

準備の
ステップ
主な論点 論点のポイント
ステップ1 リースの定義
  • 旧基準とはいわゆる「見なしリース」の要件の相違が一部で存在する
  • 適用開始日時点で存在する取引には旧基準の定義の適用も可(→移行措置)
ステップ2 リース期間
  • リース期間を検討する範囲の実質拡大で、本格的な対応が必要
  • 短期リースの判断にも影響
リース料総額
  • 「実質的な固定リース料」や「変動リース料のうち、指数又はレートに応じて決まる金額」等の判断
割引率
  • リースの計算利子率の入手が期待できるケースは限定的
  • 借手の追加利子率をどう算定するか
ステップ3 短期リース
  • リース期間に基づく判断、原資産のクラスごとの選択
少額資産のリース
  • 何をもって「少額」とするか:社内方針を決定する必要性
  • リース料の多寡ではなく新品時の価値で評価する点に注意
ステップ4 経過措置
  • 新基準のリースの定義を遡及的に適用するか(適用開始日時点の取引すべてに一括適用)
  • 修正遡及アプローチのもとでの、使用権資産の移行時測定にかかる2つの方法はリース単位で選択適用

(参考リンク:移行準備の全体像

効率的に移行準備を進めるためには、後戻りのない手順で検討を行う必要がある。重要な判断が含まれる項目も多く、監査人との事前の相談や社内体制の構築も重要である。また、複数のオプションがある経過措置については、どのオプションの採用が最も望ましいか、費用対効果、作業の煩雑性、データの入手可能性などを勘案して決定する必要がある。今一度、IFRS16号が従来基準と要求事項が異なる点、要求事項は同じでも実務上は追加的な対応が迫られる点、その他の見落としが生じがちな論点などについて確認し、適用準備において再検討する点がないかを見直して頂くとともに、再検討が必要になった論点について本稿が少しでも読者の皆様の参考になれば幸いである。

注:本稿において、意見にわたる部分は筆者の私見であり、筆者が所属する法人の見解ではないことをお断りする。

本稿は、旬刊経理情報2018年11月10日号『強制適用まで残りわずか! IFRS16号「リース」への移行準備・最終チェック』に掲載したものです。発行元である中央経済社の許可を得て、あずさ監査法人がウェブサイトに掲載しているものですので、他への転載・転用はご遠慮ください。

執筆者

有限責任 あずさ監査法人
IFRSアドバイザリー室 マネジャー
公認会計士 橋本 浩史

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