close
Share with your friends

KHO:lta kaksi siirtohinnoittelua koskevaa ratkaisua

KHO:lta kaksi siirtohinnoittelua koskevaa ratkaisua

KHO on julkaissut kaksi siirtohinnoittelua koskevaa vuosikirjaratkaisua. Tapauksia yhdistää se, että molemmissa on kyse siirtohinnoittelun peruskysymyksistä, joko siirtohinnoitteluohjeiden tai aiemman oikeuskäytännön valossa.

Aiheeseen liittyvää sisältöä

Päätöksessä KHO 2020:34 nousee keskiöön siirtohinnoitteludokumentaation kattavuus ja sen välittämä kuva yhtiön liiketoiminnasta, kun harkitaan, mikä yhtiön asema konsernissa on ja kuinka sovelletut siirtohinnat osoitetaan markkinaehtoisiksi. KHO painottaa liiketoimien transaktiokohtaista tarkastelua, kun veroviranomaiset olivat lähestyneet asiaa koko yhtiön tuloksen näkökulmasta.

Tapauksessa 2020:35 osapuolten toimintoja, riskejä ja varoja ei ole käsitelty ratkaisun perusteluissa, mutta asiassa merkitykselliseksi on noussut apporttina sijoitetun lainaportfolion käsittely saajan kirjanpidossa ja sen huomioiminen, että rahoitusyhtiöstä on tullut apporttina saatujen lainojen velkoja.

Perusteluissa ei käsitellä osapuolten toimintoja ja riskejä, mutta päätöksestä käy kuitenkin ilmi, että rahoitusyhtiöllä on ollut omaa henkilökuntaa, joka on vastannut lainasopimusten tekemisestä ja lainojen myöntämisestä itsenäisesti, eikä osapuolten toimintoja käsittääksemme ole tämän vuoksi ollut tarpeen analysoida perusteluissa sen tarkemmin.

KHO 2020:34

Tapauksessa oli kyse Suomessa sijainneesta kansainvälisen konsernin tytäryhtiöstä, jonka harjoittama liiketoiminta oli ollut tappiollista vuosina 2003-11 lukuun ottamatta vuotta 2008, samalla kun muun konsernin toiminta oli ollut voitollista. Yritysverotoimisto oli vuoden 2010 verotusta toimittaessaan katsonut, ettei riippumaton yhtiö olisi ollut valmis toimimaan tappiollisesti näin pitkän ajanjakson ajan ja oikaissut yhtiön tuloksen määrittämälleen markkinaehtoisen voiton tasolle.

 

Riidanalainen kysymys

Kyseessä oleva kansainvälisen konsernin suomalainen markkinointi- ja myyntiyhtiö oli hankkinut myymänsä tuotteet konserninsisäisiltä sopimusvalmistajilta ja saanut liiketoiminnassaan hyödyntämät aineettomat oikeudet konserninsisäisen lisenssin perusteella. Näiden lisäksi yhtiö oli vastaanottanut hallintopalveluita sekä saanut konserninsisäistä vieraan pääoman ehtoista rahoitusta.

Sopimusvalmistajille maksettu korvaus on perustunut kustannuksiin ja voittolisään, tuotemerkistä on maksettu rojaltia ja hallintopalveluveloitukset ovat perustuneet kustannuksiin ja voittolisään. Siirtohintojen markkinaehtoisuutta on yhtiön siirtohinnoitteludokumentaatiossa testattu näistä lähtökohdista käsin.

Testattu osapuoli on ollut sopimusvalmistajat tai hallintopalveluita tuottavat osapuolet (TNMM-menetelmä ja toiminnan kate). Rojaltien markkinaehtoisuus on varmistettu verrokkitransaktioin (CUP-menetelmä). Yhtiön tappiollisuuden on selvitetty johtuneen haastavasta markkinaympäristöstä ja toimialan yleisestä matalakatteisesta luonteesta.

Verohallinto on katsonut yhtiön toimivan rajatun riskin jakelijana ja tähän lähtökohtaan perustuen määrittänyt yhtiölle markkinaehtoisen tulostason laatimalla verrokkianalyysin TNMM-menetelmää hyödyntäen. Samalla testattavaksi osapuoleksi on vaihdettu verovelvollinen, eli verovelvollisen etuyhteysliiketoimien siirtohinnoittelua ei ole tarkasteltu liiketoimikohtaisesti.

Asiassa on kyse siitä, onko yhtiön verotettaviin tuloihin tullut tehdä siirtohintaoikaisuna lisäyksiä.

 

KHO:n ratkaisu

KHO hyväksyi verovelvollisen valituksen, poisti verotuksen oikaisun ja saattoi voimaan toimitetun verotuksen.

KHO tutki ensiksi, oliko OECD:n vuoden 2010 siirtohinnoitteluohjeiden tulkintasuosituksiin tullut muutoksia verrattuna tapauksen kannalta voimassa olleisiin vuoden 1995 siirtohinnoitteluohjeisiin. KHO totesi, ettei 2010 vuonna päivitetyissä ohjeissa ollut eroa asiassa sovellettavien kohtien näkökulmasta ja minkä vuoksi perusteluissa sovelletaan vuoden 2010 ohjeita.

KHO toteaa, että yhtiön tappiollisuus siirtohinnoitteluohjeiden mukaan voi merkitä sitä, että sen siirtohinnoittelua tulee tutkia tarkemmin. Yhtiön tappiollisuus ei kuitenkaan merkitse sitä, että siirtohinnat olisivat olleet pielessä.

Seuraavaksi KHO tutki testattavan osapuolen valinnan. Saatuun selvitykseen viitaten KHO totesi, että testattavan osapuolen tässä tapauksessa tuli olla konsernin sopimusvalmistusta harjoittavat yhtiöt (Suomen yhtiön toiminnot, riskit ja varat huomioiden), jotka katsottiin olevan yksinkertaisempia osapuolia ja joille oli mahdollista etsiä luotettavia vertailukohtia.

Edellä esitetyt näkökohdat huomioiden Suomessa toiminutta myyntiyhtiötä ei tullut valita testattavaksi osapuoleksi. KHO on lisäksi todennut, ettei yhtiön siirtohinnoittelua ollut haastettu yhtiön siirtohinnoitteludokumentaatiossa esitettyyn nähden, tai että yhtiön esittämät vertailukohdat markkinaehtoisen siirtohinnan testaamiseksi eivät olisi olleet käyttökelpoisia.

KHO 2020:35

Tapauksessa oli kyse suomalaisen konsernin sisäisen rahoituksen siirtohinnoittelusta, jossa konsernin sisäinen rahoitus oli keskitetty Belgiassa sijaitsevaan tytäryhtiöön. Konserniverokeskus oli tapauksessa katsonut, että emoyhtiö oli kuitenkin suorittanut kaikki konsernin sisäiseen rahoitukseen liittyvät toiminnot, kantanut riskit sekä käyttänyt toimintaan liittyviä varoja, eikä tytäryhtiö siten olisi tosiasiassa toiminut konsernin rahoitusyhtiönä. Veroviranomaiset olivat siten uudelleenluonnehtineet konsernin rahoitusta koskevan liiketoimintamallin.

 

Riidanalainen kysymys

Asiakokonaisuuden taustalla on konsernin rahoitusta koskeva uudelleenjärjestely, jossa konsernin sisäinen rahoitus keskitettiin Belgiassa sijaitsevaan tytäryhtiöön vuonna 2008. Rahoituksen uudelleenjärjestelyssä emoyhtiö sijoitti tytäryhtiöön apporttina noin 223 miljoonan euron lainasaamiset. Tytäryhtiö on toiminut konsernin sisäisenä rahoitusyhtiönä ja rahoittanut konserniyhtiöitä vieraan pääoman ehtoisin rahoitusinstrumentein ja sen toimintapääoma on muodostunut apportissa siirtyneistä varoista ja liiketoiminnan tuottamasta tulorahoituksesta (korkotulot ja näihin liittyvät hyvityserät).

Suomalainen emoyhtiö oli vastannut konsernin sisäisestä rahoituksesta ennen konsernin sisäisen rahoitusyhtiön perustamista. Tytäryhtiön perustamisen jälkeen konsernin sisäiseen rahoitukseen liittyvät toiminnot, riskit ja tuotot jaettiin osittain yhtiöiden kesken. Emoyhtiö ja tytäryhtiö solmivat 2010 sopimuksen, minkä perusteella tytäryhtiö sai liiketoimintaansa sijoitettuun pääomaan perustuvan takuutuoton, jolle asetettiin tavoiterajat. Tytäryhtiö on joko hyvittänyt emoyhtiölle tuotot, jotka ovat ylittäneet tavoiterajat tai veloittanut tavoiterajan alle jääneet tuotot.

Konserniverokeskus laati verotarkastuksessa toimintoanalyysin, jonka perusteella se katsoi emoyhtiön suorittaneen kaikki konsernirahoitukseen liittyvät merkittävät toiminnot ja riskit sekä käyttänyt toimintaan liittyneitä merkittäviä varoja ja vastaavasti tytäryhtiön roolin olleen vain rahoitustoimintaan liittyvien hallinnollisten tehtävien suorittaja (mm. taloushallinto-, maksuliikenne- ja raportointipalvelut). Laaditun toimintoanalyysin perusteella konserniverokeskus on määrittänyt tytäryhtiölle tämän toiminnan kustannuksiin pohjautuvan korvauksen.

Verotuksen oikaisulautakunta oli alentanut emoyhtiön tuloon lisättyjä määriä, koska se oli katsonut, että tytäryhtiölle maksettavan korvauksen tuli kattaa lisäksi riskittömän tuoton yhtiön taseen mukaiselle konserniyhtiöille lainatulle pääomalle.

 

KHO:n ratkaisu

KHO hyväksyi verovelvollisen valituksen, poisti verotuksen oikaisut ja saattoi voimaan toimitetut verotukset.

KHO:n perusteluiden ensiksi ratkaistiin, olivatko veroviranomaiset voineet VML 31 §:n nojalla katsoa, että konsernin rahoitusyhtiö ei ole tosiasiassa toiminut konsernin rahoitusyhtiönä vaan tavanomaiseen taloushallintoon, maksuliikenteeseen ja raportointiin palveluja tuottavana yhtiönä. Tämän jälkeen oli ratkaistava, onko konserniverokeskus voinut toimittaa verotuksen oikaisut verovelvollisen (suomalainen emoyhtiö) vahingoksi ja tehdä siirtohinnoitteluoikaisuna lisäyksiä yhtiön verotettaviin tuloihin.

Hallinto-oikeus ja veroviranomaiset ovat perustelleet menettelyään liiketoimen oikein luonteen tunnistamisena, ns. liiketoimesta saadun selvityksen kokonaisarviona. KHO on tämän perustelun osalta viitannut aiempaan, liiketoimen uudelleenluonnehdintaa käsittelevään vuosikirjaratkaisuun 2014:119 ja todennut, että liiketoimen sivuuttaminen ja uudelleenluonnehdinta ei ole sallittua VML 31 §:n nojalla.

KHO toteaa, että emoyhtiö on sijoittanut apporttiomaisuutena saatavia belgialaiseen tytäryhtiöönsä ja on saanut vastikkeeksi tämän osakkeita. Saatavat ovat siten tytäryhtiön omaisuutta, jotka se on kirjannut varoikseen. Belgialainen tytäryhtiö on näin ollen muiden konserniyhtiöiden velkoja ja suomalaisen emoyhtiön verotus on tullut toimittaa tästä lähtökohdasta käsin.

Arvioidessaan emoyhtiön ja tytäryhtiön välisiä liiketoimia konserniverokeskus on katsonut, että emoyhtiö on todellisuudessa vastannut kaikista konsernin sisäiseen rahoitukseen liittyvistä merkittävistä toiminnoista, riskeistä ja varoista ja ettei tytäryhtiö ole tosiasiassa toiminut konsernin rahoitusyhtiönä.

KHO:n mukaan tämä on tarkoittanut sitä, että konserniverokeskus on sivuuttanut emoyhtiön ja tytäryhtiön tekemät oikeustoimet ja erityisesti sen seikan, että tytäryhtiö oli tullut emoyhtiön sijaan muiden konserniyhtiöiden velkojaksi. KHO toteaa, että VML 31 § ei oikeuta veroviranomaista luonnehtimaan verovelvollisen tekemiä oikeustoimia uudelleen. 

Lisätietoja:

Sanna Laaksonen

+358 20 760 3417

etunimi.sukunimi@kpmg.fi

© 2020 KPMG Oy Ab, a Finnish limited liability company and a member firm of the KPMG network of independent member firms affiliated with KPMG International Cooperative (“KPMG International”), a Swiss entity. All rights reserved.

KPMG International Cooperative (“KPMG International”) is a Swiss entity.  Member firms of the KPMG network of independent firms are affiliated with KPMG International. KPMG International provides no client services. No member firm has any authority to obligate or bind KPMG International or any other member firm vis-à-vis third parties, nor does KPMG International have any such authority to obligate or bind any member firm.

Ota yhteyttä

 

Kuinka KPMG voi auttaa?

 

loading image Jätä tarjouspyyntö