Verotarkastajat olivat valikoineet haastateltaviksi tarkastettavasta yhtiöstä useita avainhenkilöiksi katsomiaan henkilöitä. Haastattelutilaisuuden kulun mukaisia pöytäkirjoja ei laadittu, vaan verotarkastajat nauhoittivat osan tilaisuuksista, joissa suulliset kysymykset ja vastaukset esitettiin, ja muiden osalta verotarkastajat tukeutuivat verotarkastuskertomusta laatiessaan omiin, muistiinpanoista ilmeneviin tulkintoihinsa haastattelutilanteesta. Verotuksen oikaisulautakunta katsoi, että verovelvollista ei näin toteutetussa menettelyssä ollut kuultu lain edellyttämällä tavalla.

 

Haastattelu on vaikeasti hallittava toimintamalli

Haastattelut verotarkastajien tiedonhankintakeinona on otettu verohallinnossa käyttöön systemaattisena työvälineenä kymmenkunta vuotta sitten, jolloin niitä alkoi esiintyä säännönmukaisesti verotarkastuksissa vaihtelevalla painoarvolla. Niiden merkitys on kasvanut kuluvalla vuosikymmenellä erityisesti konserniverokeskuksen tekemissä verotarkastuksissa. Toimintatapaa ei ole säännelty laissa, eikä verohallintokaan ole, ainakaan hyvää verotarkastustapaa koskevassa ohjeessaan, ohjeistanut verotarkastajia siitä, miten sen puitteissa tulee menetellä. Asiaa suoraan koskevaa oikeuskäytäntöäkään ei ilmiön tuoreuden takia ole vielä olemassa.

 

Sääntelemättömyys yhdessä verotarkastajille kuuluvan, lähtökohtaisesti laajan tiedonsaantioikeuden kanssa saattaa antaa sellaisen ensivaikutelman, että haastatteleminen on verotarkastajille joustava työkalu, jonka käyttöön ei sisälly erityisiä vaatimuksia määrämuodoista eikä verovelvollisen tai haastateltavien oikeuksista johtuvia rajoituksia. Tosiasiassa, suoran sääntelyn puutteesta riippumatta, toimintatapa nostaa esiin lukuisia oikeudellisia ongelmia, jotka koskevat sitä, missä ominaisuudessa haastateltavat prosessissa esiintyvät (asianosainen, asiantuntija vai sivullinen), kysymysten ja kyselytapojen sallittavuutta, pöytäkirjan laadintaa menettelystä ja sitä, miten tulee käsitellä haastateltavien erilaisia lausumia. Lähemmässä tarkastelussa asia osoittautuu vaikeasti hallittavaksi.

 

Verovelvollisen voitava tehdä omia havaintoja verotarkastajien tiedonlähteistä ja haastatteluprosessista

Kuulemisvelvoitteen tarkempaa tausta-ajatusta ei ole selvitetty oikaisulautakunnan päätöksessä, mutta asian luonteen nojalla on selvää, että verovelvollisella tulee kuulemisen ydinasiana olla pääsy samoihin tiedonlähteisiin, joiden perusteella verotarkastajat ovat muodostaneet käsityksensä niistä lausumista, jotka he ottavat verotarkastuskertomukseen tosiasioina. Käytännössä tämä voi tarkoittaa vain sitä, että verotarkastajat ovat kirjanneet esittämänsä kysymykset, haastateltava on vastannut niihin – todennäköisesti suullisesti – ja verotarkastajat ovat kirjanneet vastaukset. Tämän jälkeen haastateltavan tulisi voida lukea pöytäkirja haastattelusta ja allekirjoituksellaan tunnustaa sen sisältö oman lausumansa totuudenmukaiseksi kuvaukseksi.

 

Jos edellisestä poiketaan, on todennäköistä, että verotarkastuskertomukseen päätyy tosiseikkoina sellaista, mikä tapahtumien totuudenmukaisen kuvauksen sijasta sisältää haastateltavan tietämyksen ja osaamisen rajat ylittäviä kannanottoja työnantajan liiketoiminnasta ja toimintatavoista, arvoarvostelmia, virheellisiä tulkintoja taustoista, haastateltavan omaa laintulkintaa ja johtopäätöksiä. Voidaan sanoa, että näiden virheiden vuoksi haastatteluissa ei enää rekisteröidä tosiasioita vaan niissä tuotetaan tosiasioilta näyttäviä lausumia, jotka kuitenkin voivat olla hyvin etäällä siitä, mitä todellisuudessa on tapahtunut. Niiden oikominen jälkeenpäin on usein vaikeaa.

 

Kuuleminen vaatii kirjallisen menettelyn

Edellä kuvatut menettelymuodot toteuttavat hyvin kuulemisen tausta-ajatusta. On epäselvää, onko verotuksen oikaisulautakunta ajatellut samaan suuntaan todetessaan kuulemisvirheen. Asian luonteesta kuitenkin seuraa väistämättä, että verovelvollisella tulee olla oikeus muodostaa oma käsityksensä menettelyn lainmukaisuudesta tekemällä ensi käden havaintoja verotarkastajien käyttämästä materiaalista, siis siitä, mitä kysymyksiä on esitetty, miten, millä ehdoilla ja millä taustaoletuksilla.

 

Sama koskee sitä, mitä haastateltava on vastannut ja miten vastaukset sopivat yhteen kysymysten kanssa. Käytännössä verovelvollisen oikeus voi toteutua vain, jos sekä kysymykset että vastaukset ovat verotarkastajien laatimassa pöytäkirjassa tai muuten kirjallisessa muodossa. Yhdistelmä, jossa verotarkastuskertomuksessa on vain verotarkastajien tulkinta heidän saamistaan tiedoista ja viittaus siihen, että haastatteluista on olemassa tallenne, vie käytännössä verovelvolliselta kokonaan sen näköalan prosessiin, joka on edellytys lainmukaisuuden omaehtoiselle arvioimiselle. Jos asia siis hoidetaan kuulemisperiaatetta aidosti kunnioittaen, verotarkastajien suulliseksi tarkoittama tiedonhankintakeino muuttuu kirjalliseksi.

 

Kuuleminen ei saa olla pelkkä muodollisuus

Kuulemiseen sanan aidossa merkityksessä ei kuulu sellainen muodollinen suhtautumistapa, että viranomainen huolehtii kuulemisen teknisestä toteutuksesta mutta ei paneudu kohteena olevaan asiaan yksityiskohtaisella tasolla vastausten arviointivaiheessa. Siihen ei kuulu myöskään spekuloiminen sillä, mikä on se minimityömäärä, jolla voidaan sanoa kuulemisvelvollisuus täytetyksi. Koko kuulemis-instituution perusolemukseen kuuluu se, että sen avulla taataan verovelvolliselle aidosti mahdollisuus selvittää edes kerran prosessin aikana, onko saatavilla tarpeellista lisätietoa tai todisteita viranomaisen tärkeäksi leimaamasta asiasta tai onko esitettävänä painavia oikeudellisia argumentteja.

 

Haastattelut ja kuuleminen yhdessä muodostavat vaikean ongelma-alueen

Verotarkastajat ovat tulleet luoneeksi itselleen joustavaksi tarkoittamallaan työvälineellä ammatillisesti hyvin vaativan menettelymuodon, jossa verovelvollisen kuulemiseen liittyvät oikeudet vaarantuvat säännönmukaisesti ja tosiasiallinen mahdollisuus puolustaa niitä voi olla hyvinkin huono, jos käytettävissä ei ole asiantuntemusta, jolla pyritään ohjaamaan viranomaisten menettelyä oikeaan suuntaan.

 

Tuore kuulemisvirhettä koskeva ratkaisu on lupaava siinä mielessä, että muutoksenhakuaste on osoittanut asian merkityksen palauttamalla verotustapauksen uudelleen käsiteltäväksi. Konserniverokeskuksen tulkinta siitä, miten kuulemisvelvollisuus on toteutettava haastattelujen osalta yleensä ja erityisesti tässä yksittäistapauksessa, on vielä avoinna. On kuitenkin ilmeistä, että haastattelumenettelyn vaativuus oikeudelliselta kannalta yhdessä kuulemisperiaatteen asettamien vaatimusten kanssa tuottaa valmiiden sääntöjen puuttuessa ongelmia myös tämän prosessin seuraavassa vaiheessa.