Transpordikulutuste lisamine

Eesti finantsaruandluse standardi järgi võetakse varud algselt arvele nende soetusmaksumuses, mis koosneb ostu-, tootmis- ja muudest kulutustest, mis on vajalikud varude viimiseks nende olemasolevasse asukohta ja seisundisse (RTJ 4 punkt 7).

Kui ostate materjali, toorainet või valmistoodangut edasimüügiks, on soetusmaksumust määrata üsna lihtne. Soetusmaksumus koosneb vaid ostukulutustest ehk sellest summast, mis makstakse tarnijale konkreetse toote eest, kauba transpordikulutustest, tollimaksust ja muudest mittetagastatavatest maksudest. Praktikas on sageli tähelepanuta jäänud transpordikulutuste ja mittetagastatavate maksude lisamine varude soetusmaksumusele. Tihti on selle põhjuseks asjaolu, et enamik tarnijaid korraldab transpordi ise ning kulutused juba sisalduvad kauba hinnas. Kui on tarnijaid, kelle puhul transport korraldatakse ise ja/või transpordi eest esitatakse eraldi arved, siis neid kulutusi ei lisata eraldi varude soetusmaksumusele. Mõnes raamatupidamisprogrammis on neid kulutusi hiljem lisada ka tehniliselt raske. Sellisel juhul tasub nende kulutuste üle pidada eraldi arvestust, näiteks kasutada raamatupidamisprogrammis kauba soetamise ja turustamisega seotud transpordikulutuste kajastamiseks eraldi kulukontosid. Sedasi saavad nii audiitorid kui ka juhtkond analüüsida, kui oluline on selliste kulutuste väljajäämine soetusmaksumuse arvestusest (RTJ 4 punkt 8).

Milline on sellise vea mõju finantsseisundile ja -tulemusele? Transpordikulutuste kajastamine kuludena vähendab puhaskasumit, kui varud ei ole bilansipäevaks müüdud. Sisult tähendab see seda, et tulude ja kulude vastavuse printsiip ei ole täidetud, sest transpordikulutused kajastatakse ühes perioodis ja varude müügist saadud tulu teises perioodis. Seeläbi on ühel perioodil puhaskasum liiga väike ja teisel perioodil liiga suur.

Kõige sagedamini tuvastame tootmise üldkulude proportsionaalse lisamise puhul puudusi siis, kui kõiki asjakohaseid kulutusi ei lisata soetusmaksumusele või kui need lisatakse ilma arvestamata normaalse tootmismahuga.

Eesti finantsaruandluse standardi järgi sisaldavad varude tootmiskulutused nii otseseid toodetega seotud kulutusi (nt materjali maksumus ja tööliste palgad) kui ka proportsionaalset osa tootmise üldkuludest (nt tootmisseadmete amortisatsioon, remondikulud ja tootmisega seotud juhtkonna palgad) (RTJ 4 punkt 10).

Tootmise üldkulud on püsiva iseloomuga, st nende suurus ei sõltu otseselt sellest, kui palju artikleid toodetakse, kuid need kulud on tootmiseks vajalikud. Eeltoodud näidetele lisaks tasub mainida tootmishoone amortisatsiooni, rendikulu ja kommunaalkulusid.

Püsivad tootmise üldkulud tuleb jagada toodete soetusmaksumusele lähtudes normaalsest tootmismahust (RTJ 4 punkt 10). Võtame näiteks ettevõtte, mis suudab normaaltingimustes toota 100 kohvimasinat. Püsivad tootmiskulud 2018. aastal (nii eelarvestatud kui ka tegelikud) on 800 eurot, millest 400 eurot on tootmishoone rendikulu, 100 eurot tootmisseadmete amortisatsioon ja hoolduskulud, 200 eurot kommunaalkulud ning 100 eurot tootmisega seotud juhtkonna palgad. Tootmisseadme rikke tõttu ei saanud kohvimasinaid pool aastat toota täisvõimsusel ning tegelik tootmismaht oli 2018. aastal 50 ühikut. Tootmise püsivad üldkulud tuleb jagada normaalse tootmisvõimsuse alusel, mistõttu on selles näites tootmise püsivad üldkulud 2018. aastal endiselt 8 eurot, mitte 16 eurot ühiku kohta. Siinkohal tuleb aga rõhutada, et kui tegelik tootmine oleks ületanud nominaalset tootmismahtu (nt ulatunud 200 ühikuni), siis oleks üldkulud jagatud lähtudes tegelikust tootmisemahust (4 eurot ühiku kohta). 

Tabel 1. Püsivate tootmiskulude jagamine ühikule

Kui üldkulusid üldse ei lisata soetusmaksumusele, siis on varad alahinnatud ja kulud ülehinnatud. See tähendab, et tulude ja kulude vastavuse printsiip ei ole täidetud, sest valmis- ja lõpetamata toodangu valmistamisega seotud kulud kajastatakse ühes perioodis ja toodangu müügist saadud tulu teises perioodis. Seeläbi on ühel perioodil puhaskasum liiga väike ja teisel perioodil liiga suur.

Kui üldkulude lisamisel ei võeta arvesse normaalset tootmisvõimsust ja aruandeperioodil töötas tehas vaid 50% võimsusel, on viga aga vastupidine.