Le Conseil d’Etat se prononce pour la première fois sur la nature intrinsèque de la quote-part de frais et charges forfaitaire (donc déplafonnée), applicable dans le cadre du régime mère-fille et plus précisément sur la question de savoir si sa réintégration au résultat fiscal de la société mère peut être regardée comme une imposition à l’IS.
Il juge que les dispositions de l’article 216 du CGI, qui prévoient que les dividendes soumis au régime mère-fille peuvent être retranchés du bénéfice imposable de la société, défalcation faite d’une quote-part de frais et charges (QPFC), doivent être regardées non comme ayant pour seul objet de neutraliser la déduction, opérée au titre de ses frais généraux, des charges afférentes aux titres de participation dont les produits sont exonérés d'impôt sur les sociétés, mais comme visant à soumettre à cet impôt, lorsque le montant des frais est inférieur à cette quote-part forfaitaire, une fraction des produits de participations bénéficiant du régime des sociétés mères.
On notera que les frais réels devront être inférieurs au montant de la quote-part pour que celle-ci soit regardée comme l’imposition au taux normal de l’IS d’une fraction des dividendes bénéficiant du régime mère-fille. Dans le cas où le montant des frais réels serait supérieur à la quote-part forfaitaire de 5 % - cas sans doute exceptionnel -, celle-ci pourrait être regardée comme ayant pour objet de neutraliser la déduction, opérée au titre de ses frais généraux, des charges afférentes aux titres de participation dont les produits sont exonérés d'impôt sur les sociétés.
Il ne peut être exclu que les sociétés soient contraintes d’apporter la preuve que leurs frais réels sont bien inférieurs au montant forfaitaire de la QPFC pour invoquer l’analyse du Conseil d’état.
Cette solution résulte selon le Conseil d’Etat du caractère forfaitaire de la QPFC à réintégrer, sans qu’il soit possible pour la société mère de limiter la réintégration en cause au montant réel des frais et charges de toute nature exposés par elle au cours de la période d'imposition en vue de l'acquisition ou la conservation des revenus correspondants (absence de plafonnement aux frais réels, supprimé par la LF 2011).
Doivent ainsi être annulés les commentaires administratifs selon lesquels « La réintégration prévue à l'article 216 du CGI est obligatoire pour la société mère, en ce sens qu'elle ne peut substituer au forfait légal un autre mode de calcul des frais afférents à la gestion des participations ouvrant droit au régime de faveur.
Cet article fixe un mode de calcul pour la réintégration des charges afférentes à des produits qui ne sont pas imposés et ne peut s'analyser comme conduisant à l'imposition d'une partie des dividendes » (BOI-IS-BASE-10-10-20, n° 100).
Quelles sont les conséquences ?
En janvier dernier, la CAA de Lyon avait transposé à la QPFC sur dividendes le raisonnement adopté par le Conseil d'Etat dans sa décision SA L'Air Liquide portant sur la QPFC sur plus-values sur titres de participation (Conseil d'Etat, 15 novembre 2021, n° 454105, SA L'Air Liquide, voir notre alerte). Elle avait ainsi jugé que les sociétés qui perçoivent des dividendes de source étrangère soumis au régime mère-fille et ont acquitté un impôt à l'étranger peuvent imputer le crédit d'impôt qui leur est alors accordé sur le montant de l'impôt afférent à la quote-part de frais et charges de 5 % (CAA Lyon, 27 janvier 2022, n° 20LY00698, SCS A. Raymond et Cie).
La décision du Conseil d’Etat permet de valider cette position et d’envisager des réclamations, le cas échéant, sous réserve du délai de prescription applicable.
Enfin, il est possible que le dispositif soit revu à l’avenir (dans une prochaine loi de finances ou loi de finances rectificative) et un plafonnement réintroduit.
