近日，财政部、国家税务总局下发《关于金融企业涉农贷款和中小企业贷款损失准备金税前扣除有关政策的公告》（以下简称“85号公告”）、《关于金融企业贷款损失准备金企业所得税税前扣除有关政策的公告》（以下简称“86号公告”）。两公告自2019年1月1日起执行至2023年12月31日。

86号公告延续了《关于金融企业贷款损失准备金企业所得税税前扣除有关政策的通知》（财税〔2015〕9号）的政策，明确规定金融企业（政策性银行、商业银行、财务公司、城乡信用社和金融租赁公司等）提取的贷款损失准备金的企业所得税税前扣除政策。

85号公告延续了《关于金融企业涉农贷款和中小企业贷款损失准备金税前扣除有关问题的通知》（财税〔2015〕3号）的政策，明确规定⾦融企业涉农贷款和中⼩企业贷款损失准备⾦的企业所得税税前扣除政策。

总体来看，作为延续文件，86号公告与早前的财税〔2015〕9号文相比，细化、调整了“贷款资产”的范围，对金融企业贷款损失准备金在企业所得税税前的扣除将产生重大影响；85号公告与早前的财税〔2015〕3号文相比，则未有变化。两公告的主要内容简要如下。

贷款损失准备⾦扣除的⼀般规定（86号公告）

金融企业准予当年税前扣除的贷款损失准备金＝本年末准予提取贷款损失准备金的贷款资产余额×1%－截至上年末已在税前扣除的贷款损失准备金的余额。

金融企业按上述公式计算的数额如为负数，应当相应调增当年应纳税所得额。

金融企业发生的符合条件的贷款损失，应先冲减已在税前扣除的贷款损失准备金，不足冲减部分可据实在计算当年应纳税所得额时扣除。

需注意的是：

• 上述金融企业的范畴：政策性银行、商业银行、财务公司、城乡信用社和金融租赁公司等；
• 准予提取贷款损失准备⾦的贷款资产范围包括：

1. 贷款（含抵押、质押、保证、信用等贷款）；
2. 银行卡透支、贴现、信用垫款（含银行承兑汇票垫款、信用证垫款、担保垫款等）、进出口押汇、同业拆出、应收融资租赁款等具有贷款特征的风险资产；
3. 由金融企业转贷并承担对外还款责任的国外贷款，包括国际金融组织贷款、外国买方信贷、外国政府贷款、日本国际协力银行不附条件贷款和外国政府混合贷款等资产。

• 不得税前扣除的贷款损失准备⾦包括：

1. 金融企业的委托贷款、代理贷款、国债投资、应收股利、上交央行准备金以及金融企业剥离的债权和股权、应收财政贴息、央行款项等不承担风险和损失的资产；
2. 除前述列举的准予提取贷款损失准备⾦的贷款资产之外的其他风险资产。

• 特殊规定：金融企业涉农贷款和中小企业贷款损失准备金的税前扣除政策，凡按照85号公告执行的，不再适用86号公告相关规定。

与财税〔2015〕9号文相比，86号公告的差异主要表现为：

• 调整贷款资产的范围：86号公告明确的贷款包括抵押、质押、保证、信用等贷款，财税〔2015〕9号文明确的贷款包括抵押、质押、担保等贷款；
• 明确除86号公告列举的贷款资产之外的其他风险资产，不得在税前扣除贷款损失准备金。财税〔2015〕9号文并未明确该规定。

特殊规定：⾦融企业涉农贷款和中⼩企业贷款损失准备⾦税前扣除政策（85号公告）

金融企业对其涉农贷款和中小企业贷款进行风险分类后，按照以下比例计提的贷款损失准备金，准予在计算应纳税所得额时扣除：

• 关注类贷款，计提比例为2%；
• 次级类贷款，计提比例为25%；
• 可疑类贷款，计提比例为50%；
• 损失类贷款，计提比例为100%

⾦融企业发⽣的符合条件的涉农贷款和中⼩企业贷款损失，应先冲减已在税前扣除的贷款损失准备⾦，不⾜冲减部分可据实在计算应纳税所得额时扣除。

需注意的是：

• 上述涉农贷款是指，农⼾贷款、农村企业及各类组织贷款等符合85号公告规定并经相关统计制度统计的贷款；
• 上述中小企业贷款是指，对年销售额和资产总额均不超过2亿元的企业的贷款。

86号公告与早前的文件相比，最大的变化在于新增条款“除本公告第一条列举资产之外的其他风险资产，不得在税前扣除贷款损失准备金”，基本上将贷款损失准备金的计提范围限定在86号公告第一条列举的范围之内。

早前的财税〔2015〕9号文下，由于未有类似上述明确的条款，实务操作中，不同金融机构对“贷款资产”的认定可能存在差异，不同税务机关对贷款资产的范围界定也有不同理解。我们注意到，早前税务机关曾在稽查案例中将“买入返售金融资产”定义在“风险资产”之外，导致部分金融机构相应进行调整并补税。但是其他金融业务，例如：福费廷、海外代付等，是否可以归类到“贷款资产”中尚不明确。因此在之前的实务操作中，部分金融机构按照业务实质，将类似贷款业务的资产也划归到“风险资产”之中，并在企业所得税前扣除贷款损失准备金。

然而86号公告新增上述条款后，与公告第一条中列举的贷款资产不完全相符的资产则很大可能无法作为“风险资产”在税前扣除贷款损失准备金。金融机构很可能需要根据86号公告正列举的风险资产范围，重新梳理贷款损失准备金的纳税调整，金融机构应对此予以充分关注。

另外，对于往年自行扩大了风险资产范围，并在86号公告明确后需做出调整的金融机构，文中并未涉及应如何进行纳税调整。对此，各金融机构也需针对自身情况以及当地主管税务机关的要求进一步探讨具体调整方案。

85号公告延续了金融企业涉农贷款和中小企业贷款损失税前扣除政策，体现了国家持续鼓励金融企业加大对涉农贷款和中小企业贷款力度，支持农村经济发展，缓解中小企业融资难问题，也有利于保障并提升⾦融业服务于实体经济发展的能⼒，为涉农企业和中⼩企业发展注⼊新的动⼒。

需要特别提醒注意的是，实务操作中税务机关对于农户的判定并没有统一的材料审核要求。由于85号公告对农户的定义引用的是中国人民银行发布的《涉农贷款专项统计制度》（银发〔2007〕246号）中的定义，税务机关有可能参照各金融机构报送监管机构的该口径范围予以执行。