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新个人所得税法下无住所个人相关政策落实

新个人所得税法下无住所个人相关政策落实

中国税务快讯 - 第十一期,二零一九年三月

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两位正在跑步的男士

为贯彻落实新个人所得税法及实施条例,财政部、国家税务总局于2019年3月14日发布了《关于非居民个人和无住所居民个人有关个人所得税政策的公告》(以下简称“35号公告”),自2019年1月1日起施行。35号公告将非居民个人和无住所居民个人(以下统称“无住所个人”)有关个人所得税政策予以明确,主要内容包括:

  • 所得来源地的确定
  • 无住所个人工资薪金所得收入额的计算
  • 无住所个人税款的计算
  • 税收协定对无住所个人的适用性
  • 相关征管规定

关注要点

一、无住所个人工资薪金所得的确定及计税方法

确定所得来源及计算收入额

35号公告强调,在境内、外同时担任职务或仅在境外任职的无住所个人,来源于中国境内的工资薪金按归属于境内工作期间的工资薪金确定。境内工作期间按境内工作天数计算。在境内停留当天不足24小时的,按照半天计算境内工作天数。

境内工作天数,包括个人在境内的实际工作日以及境内工作期间在境内、境外享受的公休假、个人休假、接受培训的天数。

按无住所个人的职位以及在一个纳税年度内在境内累计居住的情况,其取得的工资薪金应按照以下公式计算相应的收入额:

• 非高管在境内居住累计不超过90天

非高管在境内居住累计不超过90天

• 高管在境内居住累计不超过90天

当月工资薪金收入额  = 当月境内支付或者负担的工资薪金收入额

• 非高管在境内居住累计超过90天但不满183天

非高管在境内居住累计超过90天但不满183天

• 高管在境内居住累计超过90天但不满183天/高管和非高管在境内居住累计满183天但不满六年

高管在境内居住累计超过90天但不满183天/高管和非高管在境内居住累计满183天但不满六年

• 高管和非高管在境内居住累计满183天的年度连续满六年后,境内外全部工资薪金所得计算缴纳个人所得税(在连续六年期间内,有任何一年单次离境超过30天的除外)

  

税额的计算

居民纳税人

年度综合所得应纳税额 =(年度工资薪金收入额 + 年度劳务报酬收入额 + 年度稿酬收入额 + 年度特许权使用费收入额 – 减除费用 – 专项扣除 – 专项附加扣除 – 依法确定的其他扣除)× 适用税率 – 速算扣除数

非居民纳税人

当月取得工资薪金所得,先计算当月收入额,减去税法规定的减除费用后,适用按月换算后的综合所得税率表(详见附件)计算应纳税额。

二、数月奖金、股权激励所得来源的确定及计税方法

确定所得来源并计算收入额

来源于中国境内的数月奖金或股权激励所得的收入额 = 数月奖金或者股权激励所得 x 数月奖金或者股权激励所属工作期间境内工作天数 / 所属工作期间公历天数

计算税额

非居民个人的数月奖金和股权激励所得,在确认来源于中国境内的收入额后,按以下的规定计算税额:

  • 非居民个人一个月内取得数月奖金,单独计算当月收入额,不与当月其他工资薪金合并,按如下公式计算:

当月数月奖金应纳税额 = [(数月奖金收入额 ÷ 6)× 适用税率 – 速算扣除数] × 6

每个公历年度内,非居民个人只可使用一次该计税办法。

  • 非居民个人一个月内取得股权激励所得,单独计算当月收入额,不与当月其他工资薪金合并,按如下公式计算:

当月股权激励所得应纳税额 = [(本公历年度内股权激励所得合计额 ÷ 6)× 适用税率 – 速算扣除数] × 6 – 本公历年度内股权激励所得已纳税额

三、税收协定的适用

35号公告也明确了无住所个人在税收协定/安排下为缔约对方税收居民时,在满足相应的条件时,可享受税收协定针对受雇所得、独立个人劳务或营业利润的待遇,不缴纳个人所得税。

可享受税收协定受雇所得、独立个人劳务或者营业利润条款待遇的高管人员所取得的报酬,如发生以下情况之一,可不适用高管人员工资薪金收入额的特别确定方法,而

  • 个人适用的税收协定未纳入董事费条款;或者
  • 虽纳入董事费条款但该个人不适用董事费条款。

特许权使用费或者技术服务费

无住所个人取得的特许权使用费所得或者技术服务费,可按照税收协定规定的计税所得额和征税比例计算应纳税额。例如,按国内税法规定,通常特许权使用费适用20%的税率。但是在中国与某些国家签订的税收协定下,特许权使用费可以适用10%的税率。

四、相关征管规定

无住所个人预计境内居住时间的规定

无住所个人在一个纳税年度内首次申报时,应当根据合同约定等情况预计一个纳税年度内境内居住天数以及在税收协定规定的期间内境内停留天数,并据此计算缴纳税款。实际情况与预计情况不符的,按照以下方式处理:

预判情况 实际情况 处理方式
非居民 居民 年度终了后或离境前办理汇算清缴
居民 非居民 在不能达到居民个人条件之日起至年度终了15天内,向主管税务机关报告,按照非居民个人重新计算应纳税额,税款多退少补,补缴税款不加收滞纳金。
在境内居住不超过90天(或适用税收协定规定的183天) 在境内居住超过90天(或适用税收协定规定的183天) 达到90天或者183天的月度终了后15天内,向主管税务机关报告,就以前月份工资薪金所得重新计算应纳税款,并补缴税款,不加收滞纳金。

无住所个人境内雇主报告境外关联方支付工资薪金所得的规定

适用于无住所个人在境内任职、受雇取得来源于境内的工资薪金所得期间,本应由境内雇主支付的工资薪金所得,部分或者全部由境外关联方支付的安排。处理方法为,无住所个人可自行申报缴纳税款;或委托境内雇主代为缴纳税款。无住所个人未委托境内雇主代为缴纳税款的,境内雇主应当在相关所得支付当月终了后15天内向主管税务机关报告相关信息:

  • 无住所个人的工作安排;
  • 境外支付情况;
  • 无住所个人的联系方式等。

毕马威观察

35号公告针对非居民个人和无住所居民个人,明确了一系列有关无住所个人相关的个人所得税政策。与原个人所得税法相关内容相比,以下几点值得关注:

确定所得来源

新税法体系下,所得来源的确定,更接近国际惯例,以“先分后税”为基础,有效降低了无住所个人双重赋税的机率,给企业和个人减轻了税务成本。

确定无住所个人享受的休假是否归属于境内工作期间,在实操层面上存在一定的困难,同时也预示了税务机关对个人境内工作天数的判定及加强后续管理的可能性。

数月奖金及股权激励所得

无住所居民和非居民个人的数月奖金和股权激励所得,均可按照所属工作期间境内工作天数和公历天数之比确定来源于中国所得。相比旧税法体制下,对于个人取得的有到华工作天数的各月份奖金,全额计税,不按个人实际在华天数划分计税的方式,新法的所得来源确定方法趋于国际化,更具合理性,同时也降低了由于各国收入来源判断标准不一致的情况所产生双重纳税的风险。

35号公告虽然明确了如何确定无住所个人来源于中国境内的数月奖金及股权激励,但例如解除劳动关系的一次性补偿收入等特殊收入来源于中国境内的所得额,是否也能适用个人的境内内工作天数和公历天数之比的标准,还有待明确。

无住所个人收入额及税额的判断更趋于合理性

个税的计算从“先税后分”变为“先分后税”。这一变化使得无住所个人在工资薪金收入额计算时得以先分摊来源于境内的收入额,使其适用的税率得以降低。

面对以上变化,企业应及时调整对无住所个人税款计算公式的设置。如在2019年1月及2月已涉及应纳税额计算的调整,应及时按照35号公告的规定向主管税务机关申报补退税款。

无住所个人居民身份改变所产生的影响和实操

35号公告介绍了无住所个人在中国境内居住时间产生变化后的处理方式,即向主管税务机关报告,重新计算应纳税额,申报补缴税款或退税。但具体操作细节,比如通过何种途径向主管税务机关报告,补缴税款或退税的材料和流程要求,有待进一步明确和关注。

同时,对于在境内、外兼职的个人,应按照合理的雇佣及费用成本分摊的安排,有效地管理其在境内居住的时间,减轻税负。

减轻境内雇主扣缴义务,运用备案制度提高个人税务合规性

35号公告的颁布同时也废止了国税发【1999】年241号赋予境内雇主针对其境外关联方支付给其雇员工资薪金代扣代缴的义务。对于外派来华工作的无住所个人,特别是享受公司税务公平政策的人士、由雇主为其承担全额中国税款的人士,建议(境内)雇主积极与员工沟通,积极代为缴纳中国税款,以免造成由于无住所个人对中国税法规定缺乏了解所产生的合规性风险。

即使无住所个人明确表示无需境内雇主代为缴纳税款,企业仍应履行信息披露的义务,按时完成相关信息向主管税务机关的申报。

税收协定条款的适用

《非居民纳税人享受税收协定待遇管理办法》(国家税务总局2015年第60号公告,以下简称“60号公告”)在35号公告颁布后仍然有效,也意味着无住所个人在符合条件的情况下享受税收协定待遇的同时,仍应按照60号公告的要求向主管税务机关报送相关报告表及资料。

 

 

毕马威将继续密切关注关于个人所得税改革的相关政策,并于第一时间作出政策解读。欢迎各企业及纳税人与我们联系,了解个税改革的最新动态及税务前沿信息。

附件:按月换算后的综合所得税率表

级数 全月应纳税所得额 税率(%) 速算扣除数
1 不超过3,000元的 3 0
2 超过3,000元至12,000元的部分 10 210
3 超过12,000元至25,000元的部分 20 1,410
4 超过25,000元至35,000元的部分 25 2,660
5 超过35,000元至55,000元的部分 30 4,410
6 超过55,000元至80,000元的部分 35 7,160
7 超过80,000元的部分 45 15,160

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