中国税务周报 - 第七期

第七期，二零一八年二月

本期《中国税务周报》的主要内容包括：

《国家税务总局关于税收协定中“受益所有人”有关问题的公告》（国家税务总局公告2018年第9号）
《国家税务总局关于税收协定执行若干问题的公告》（国家税务总局公告2018年第11号）
《国家税务总局关于纳税信用评价有关事项的公告》（国家税务总局公告2018年第8号）
其他
- 国家税务总局发布《研发费用加计扣除政策执行指引》
- 中英两国海关签署《中华人民共和国海关总署与大不列颠及北爱尔兰联合王国皇家税务与海关署关于加强打击商业瞒骗合作的谅解备忘录》
- 《关于政府补助准则有关问题的解读》

《国家税务总局关于税收协定中“受益所有人”有关问题的公告》

2018年2月3日，国家税务总局发布《关于税收协定中“受益所有人”有关问题的公告》（国家税务总局公告2018年第9号，以下简称“9号公告”），全面修订完善了税收协定股息、利息、特许权使用费条款中“受益所有人”身份判定的相关规则。原《国家税务总局关于如何理解和认定税收协定中“受益所有人”的通知》（国税函【2009】601号，以下简称“601号文”）《国家税务总局关于认定税收协定中“受益所有人”的公告》（国家税务总局公告2012年第30号，以下简称“30号公告”）同时废止。

9号公告借鉴“税基侵蚀与利润转移”（BEPS）第六项行动计划（防止税收协定待遇的不当授予）成果，对601号文和30号公告部分规定进行了修订，同时延续了601号文和30号公告的部分规定，适用于2018年4月1日及以后发生纳税义务或扣缴义务需要享受税收协定待遇的事项。

同时，国家税务总局在此次发布的政策解读中，还加入了许多案例分析，以帮助纳税人和基层税务机关更好地理解“受益所有人”的判定标准，提高了纳税人享受税收协定待遇的确定性。

9号公告与601号文和30号公告相比，主要变化包括：

修改“受益所有人”身份判定的不利因素	修改原601号文第一项不利因素（一定时限内的支付义务）：请人有义务在收到所得的12个月内将所得的一定比例支付给第三国（地区）居民，将该比例由60%降低至50%；新增“有义务”包括约定义务和虽未约定义务但已形成支付事实的情形，并在政策解读中加入详细案例解释何时可认定为已形成支付事实。将原601号文第二、三、四项不利因素（实质性经营活动）合并并进行了修改：明确实质性经营活动包括具有实质性的制造、经销、管理等活动。同时在政策解读中强调，在分析实质性经营活动时，通常需要关注申请人的资产和人员配置以及其承担的风险。对于投资控股管理活动是否构成构成实质性经营活动，9号公告给出了具体的判定标准，并在政策解读中加入了详细案例解释如何判断投资控股管理活动及其他经营活动是否构成实质性经营活动。保留原601号文第五至七项不利因素（境外低税因素、背对背贷款、背对背许可）。
多层架构下的额外豁免	9号公告新增了当申请人取得的所得为股息时，申请人虽不符合“受益所有人”条件，但直接或间接持有申请人100%股份的人（取得股息前连续12个月以内任何时候均达到规定比例）符合“受益所有人”条件，则在以下两种情形下，应认为申请人具有“受益所有人”身份（类似于BEPS利益限制规则中的“衍生利益”测试，政策解读中包含详细案例解释以下情形）：当符合“受益所有人”条件的人为申请人所属居民国（地区）居民时，对间接持有股份情形下的中间层无要求；当符合“受益所有人”条件的人不为申请人所属居民国（地区）居民时，该人和间接持有股份情形下的中间层可享受的税收协定待遇应和申请人可享受的税收协定待遇相同或更为优惠。
扩大安全港范围	30号公告规定申请人为在缔约对方上市的公司，或者其被同样为缔约对方居民且在缔约对方上市的公司100%直接或间接持有时，不再依据“受益所有人”判断因素进行综合分析，直接认定申请人具有“受益所有人”身份，即对“受益所有人”身份的认定设置了安全港。 9号公告在30号公告基础上，增加了当申请人或者持有申请人100%股份的人（取得股息前连续12个月以内任何时候均达到规定比例）是缔约对方政府或缔约对方居民个人时，也可直接判定申请人具有“受益所有人”身份。
明确适用一般反避税的情形	9号公告在“受益所有人”身份判定的基础上，明确申请人虽具有“受益所有人”身份，但若主管税务机关发现需要适用税收协定主要目的测试条款或国内税收法律规定的一般反避税规则的，仍可适用一般反避税相关规定。

修改“受益所有人”身份判定的不利因素

修改原601号文第一项不利因素（一定时限内的支付义务）：

请人有义务在收到所得的12个月内将所得的一定比例支付给第三国（地区）居民，将该比例由60%降低至50%；
新增“有义务”包括约定义务和虽未约定义务但已形成支付事实的情形，并在政策解读中加入详细案例解释何时可认定为已形成支付事实。

将原601号文第二、三、四项不利因素（实质性经营活动）合并并进行了修改：

明确实质性经营活动包括具有实质性的制造、经销、管理等活动。同时在政策解读中强调，在分析实质性经营活动时，通常需要关注申请人的资产和人员配置以及其承担的风险。
对于投资控股管理活动是否构成构成实质性经营活动，9号公告给出了具体的判定标准，并在政策解读中加入了详细案例解释如何判断投资控股管理活动及其他经营活动是否构成实质性经营活动。

保留原601号文第五至七项不利因素（境外低税因素、背对背贷款、背对背许可）。

多层架构下的额外豁免

9号公告新增了当申请人取得的所得为股息时，申请人虽不符合“受益所有人”条件，但直接或间接持有申请人100%股份的人（取得股息前连续12个月以内任何时候均达到规定比例）符合“受益所有人”条件，则在以下两种情形下，应认为申请人具有“受益所有人”身份（类似于BEPS利益限制规则中的“衍生利益”测试，政策解读中包含详细案例解释以下情形）：
- 当符合“受益所有人”条件的人为申请人所属居民国（地区）居民时，对间接持有股份情形下的中间层无要求；
- 当符合“受益所有人”条件的人不为申请人所属居民国（地区）居民时，该人和间接持有股份情形下的中间层可享受的税收协定待遇应和申请人可享受的税收协定待遇相同或更为优惠。

扩大安全港范围

30号公告规定申请人为在缔约对方上市的公司，或者其被同样为缔约对方居民且在缔约对方上市的公司100%直接或间接持有时，不再依据“受益所有人”判断因素进行综合分析，直接认定申请人具有“受益所有人”身份，即对“受益所有人”身份的认定设置了安全港。
9号公告在30号公告基础上，增加了当申请人或者持有申请人100%股份的人（取得股息前连续12个月以内任何时候均达到规定比例）是缔约对方政府或缔约对方居民个人时，也可直接判定申请人具有“受益所有人”身份。

明确适用一般反避税的情形

9号公告在“受益所有人”身份判定的基础上，明确申请人虽具有“受益所有人”身份，但若主管税务机关发现需要适用税收协定主要目的测试条款或国内税收法律规定的一般反避税规则的，仍可适用一般反避税相关规定。

此外，9号公告还明确了不属于“代为收取所得”的情形；应当提供证明“受益所有人”身份的资料；申请享受协定待遇取消了事前审批，实施事前备案等其他事项。

关于9号公告的深度解读及影响分析，请点击查看以下毕马威相关刊物：

《中国税务快讯：国家税务总局明确税收协定中“受益所有人”有关问题》（第四期，二零一八年二月）

《国家税务总局关于税收协定执行若干问题的公告》

2018年2月9日，国家税务总局发布《关于税收协定执行若干问题的公告》（国家税务总局公告2018年第11号，以下简称“11号公告”），对税收协定中“常设机构”“海运和空运”“演艺人员和运动员”条款，以及“合伙企业适用税收协定”等有关事项作出进一步明确，并对2010年出台的《国家税务总局关于印发〈《中华人民共和国政府和新加坡共和国政府关于对所得避免双重征税和防止偷漏税的协定》及议定书条文解释〉的通知》（国税发2010年75号）相关条款进行了修订，自2018年4月1日起施行。

11号公告主要内容包括：

常设机构条款有关问题	明确不具有法人资格的中外合作办学机构，以及中外合作办学项目中开展教育教学活动的场所构成税收协定缔约对方居民在中国的常设机构。明确常设机构条款中关于劳务活动构成常设机构的表述为“在任何十二个月中连续或累计超过六个月”的，按照“在任何十二个月中连续或累计超过183天”的表述执行。
合伙企业适用税收协定的问题	根据中国法律在中国设立的合伙企业：根据《合伙企业法》的相关规定，其合伙人是中国所得税的纳税人。因此，如果合伙人为税收协定缔约对方居民，则该合伙人属于税收协定适用的范围，该合伙人在中国负有纳税义务的所得被缔约对方视为其居民取得的部分，可以享受协定待遇。依照外国（地区）法律成立的合伙企业：根据《企业所得税法》的相关规定，依照外国（地区）法律成立且实际管理机构不在中国境内，但在中国境内设立机构、场所的，或者在中国境内未设立机构、场所，但有来源于中国境内所得的合伙企业，是我国企业所得税的非居民企业纳税人。除税收协定另有规定的以外，只有当该合伙企业是缔约对方居民的情况下，其在中国负有纳税义务的所得才能享受协定待遇；如果根据缔约对方国内法，合伙企业不是其居民，则该合伙企业不适用税收协定。缔约对方税务主管当局开具的税收居民身份证明，应能证明其根据缔约对方国内法，因住所、居所、成立地、管理机构所在地或其他类似标准，在缔约对方负有纳税义务。
海运和空运条款有关问题	明确以程租、期租形式出租船舶或以湿租形式出租飞机（包括所有设备、人员及供应）取得的租赁收入也属于从事国际运输业务取得的收入。明确非附属于国际运输业务的干租、光租和集装箱等租赁业务取得的收入不属于国际运输收入；附属于国际运输业务的上述租赁业务收入应视同国际运输收入处理（即使海运和空运条款中没有相关规定，也可参照执行），并明确了“附属”业务的判断标准。
演艺人员和运动员条款有关问题	明确演艺人员和运动员条款适用的活动范围：会议发言一般不属于演艺人员活动，但相关条款适用于电子竞技活动。以案例的形式明确了演艺人员或运动员直接或间接取得所得，以及在演出活动产生的所得由其他人收取的情况下，相关条款的具体适用规则。

关于11号公告的深度解读及具体影响分析，请点击查看以下毕马威相关刊物：

《中国税务快讯：国家税务总局关于税收协定执行若干问题的公告》（第五期，二零一八年二月）

《国家税务总局关于纳税信用评价有关事项的公告》

2018年2月1日，国家税务总局发布《关于纳税信用评价有关事项的公告》（国家税务总局公告2018年第8号，以下简称“8号公告”），将2014年发布的《国家税务总局关于发布<纳税信用管理办法（试行）>的公告》（国家税务总局公告2014年第40号，以下简称《信用管理办法》）中未纳入纳税信用评价范围的3类企业加入纳税信用评价，自2018年4月1日起施行。

8号公告具体包括：

新增三类企业参与纳税信用评价	新设立企业、全年没有营业收入的企业以及适用企业所得税核定征收办法的企业纳入纳税信用评价范围
增设M级纳税信用级别	纳税信用级别由A、B、C、D四级变更为A、B、M、C、D五级 M级纳税信用适用未发生《信用管理办法》所列失信行为的新设立企业和评价年度内无生产经营业务收入且年度评价指标得分70分以上的企业
明确纳税信用M级企业适用的激励措施	M级企业可在网上勾选认证增值税专用发票，不用再前往办税服务厅办理增值税发票认证

新增三类企业参与纳税信用评价

新设立企业、全年没有营业收入的企业以及适用企业所得税核定征收办法的企业纳入纳税信用评价范围

增设M级纳税信用级别

纳税信用级别由A、B、C、D四级变更为A、B、M、C、D五级
M级纳税信用适用未发生《信用管理办法》所列失信行为的新设立企业和评价年度内无生产经营业务收入且年度评价指标得分70分以上的企业

明确纳税信用M级企业适用的激励措施

M级企业可在网上勾选认证增值税专用发票，不用再前往办税服务厅办理增值税发票认证

【延伸阅读】国家税务总局自2014年起发布了一系列关于建立纳税信用管理体系相关文件。2016年，国家税务总局发布了《国家税务总局关于完善纳税信用管理有关事项的公告》（2016年第9号公告），进一步完善纳税信用管理的有关内容。【详见毕马威《中国税务周报》第七期，二零一六年二月】

此前，国家发展改革委、人民银行和海关总署等40个中央部门已联合签署了《关于对海关高级认证企业实施联合激励的合作备忘录》，对海关高级认证企业实施守信联合激励。29个部门还联合签署了《关于对纳税信用A级纳税人实施联合激励措施的合作备忘录》，对税务机关公告发布的纳税信用A级纳税人实施41项守信联合激励措施。【详见毕马威《中国税务周报》（第四十二期，二零一六年十一月）和（第二十七期，二零一六年七月）】

其他

本周发布的其他财税相关文件还有：

国家税务总局发布《研发费用加计扣除政策执行指引》
中英两国海关签署《中华人民共和国海关总署与大不列颠及北爱尔兰联合王国皇家税务与海关署关于加强打击商业瞒骗合作的谅解备忘录》
《关于政府补助准则有关问题的解读》

中国税务周报 - 第七期，PDF版本

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