2017 年11 月8 日，国家税务总局公布了《国家税务总局关于研发费用税前加计扣除归集范围有关问题的公告》（国家税务总局公告2017 年40 号，以下简称“40 号公告”）和相关解读。在现行政策的基础上，40 号公告就实际执行中遇到的研发费用归集范围的问题进行了完善和明确，为税务机关和企业提供了清晰的指引。

对比现行政策，40 号公告主要在以下方面进行了完善和明确：

1. 人员人工费用

较于之前的《财政部 国家税务总局 科技部 关于完善研究开发费用税前加计扣除政策的通知》（财税[2015]119 号，以下简称“119 号文”）和《国家税务总局关于企业研究开发费用税前加计扣除政策有关问题的公告》（国家税务总局公告2015年第97号，以下简称“97号公告”），40 号公告适当拓宽了人员人工费用的范围，将以下两类费用明确纳入其中：

• 劳务派遣
  根据97号公告的规定，外聘研发人员主要是指与企业直接签订劳务用工协议（合同）和临时聘用的研究人员、技术人员、辅助人员，强调的是需与企业直接签订协议，且并未直接对劳务派遣安排下企业所支付的劳务费做出明确规定。在实操中，一般认为由接受劳务派遣企业直接支付给员工个人的工资薪金方可以加计扣除。各地对于通过劳务派遣企业支付给研发人员的工资薪金是否可以加计扣除的处理执行不一。
  
  考虑到两种劳务派遣方式的不同点主要在于支付方式，并未改变企业劳务派遣用工的实质，40号公告明确将“接受劳务派遣的企业按照协议（合同）约定支付给劳务派遣企业，且由劳务派遣企业实际支付给外聘研发人员的工资薪金等费用”纳入“外聘研发人员劳务费”，可以加计扣除。
  
  
• 股权激励
  由于股权激励的特殊性，对其是否可以计入可加计扣除的工资薪金一直存在争议。40号公告明确了，可以在税前扣除的股权激励支出属于可加计扣除的费用。判断股权激励支出是否可以加计扣除，应根据《国家税务总局关于我国居民企业实行股权激励计划有关企业所得税处理问题的公告》（国家税务总局公告2012年第18号）中列明的条件。

2. 加速折旧或缩短摊销年限

根据97号公告，加速折旧应选择会计和税收口径孰小的金额加计扣除。而40号公告对该计算方法进行了简化，企业按照税前扣除的折旧部分计算加计扣除即可。

3. 新产品设计费、新工艺规程制定费、新药研制的临床试验费、勘探开发技术的现场试验费

40号公告明确了，企业在新产品设计、新工艺规程制定、新药研制的临床试验、勘探开发技术的现场试验过程中发生的与开展该项活动有关的各类费用均可计入加计扣除的范围。在一定程度上拓宽了这个类别的费用的范围。

4. 其他相关费用

鉴于各地对119号文列举的其他相关费用项目以外的费用是否能够加计扣除执行不一，40号公告也对该问题进行明确。在119号文列举的费用基础上，40号公告明确了其他相关费用还包括职工福利费、补充养老保险费和补充医疗保险费。

40号公告主要针对跨年度的特殊收入的扣减处理。主要原则是，在以下两种情况下，如果出现费用的发生和收入的取得不在同一纳税年度，则在取得收入当年直接冲减或者扣减研发费用：（1）因销售研发活动直接形成的产品而对应的材料费不得加计扣除，（2）研发过程中形成的下脚料、残次品和中间试制品取得的收入扣减研发费用。

明确失败的研发活动所发生的研发费用也可以享受加计扣除政策。

40号公告从以下方面对委托研发的规定进行明确：

1. 可加计扣除的委托研发费用是委托方实际支付给受托方的费用

2. 无论委托方是否享受加计扣除政策，受托方均不得加计扣除

40号公告在多处强调了企业需按照实际工时占比等合理方法在研发费用和生产经营费用间分配，未分配的不得加计扣除。

40号公告的公布和实施，充分体现了国家税务总局深入了解企业诉求，切实考虑当前企业进行研发活动的实际情况。新政策将有利于企业最大化地享受税收优惠政策的红利，加大研发投入力度，进一步利用研发提升自身竞争力。

同时，对于公告中所涉及的问题在实操中如何处理，各地税务主管部门仍可能有不同的理解，企业应及时与主管税务部门沟通。毕马威也将持续关注相关问题。