La limite des 80% dans le cadre d’une assurance groupe ou d’une assurance EIP pour un dirigeant d’entreprise est calculée sur base des rémunérations allouées ou attribuées au cours de l’année sur une base « régulière et mensuelle ».
Durant l’année 2020, consécutivement à la pandémie, plusieurs entreprises ont été obligées de réduire la rémunération de leur(s) dirigeant(s) d’entreprise voire de l’interrompre momentanément. Cette situation a fait naître des interrogations sur l’application de la limite des 80% ; laquelle renvoie également à cette notion de rémunération de référence.
Dans ce contexte d’incertitudes, l’administration fiscale a récemment adopté une circulaire (circulaire 2020/C/153 du 14 décembre 2020).
Rappel de la problématique
Selon la règle des 80%, la pension légale et la pension extralégale ne peuvent dépasser 80% de la rémunération brute normale de la dernière année.
Cette règle a été instaurée afin d’éviter que les entreprises ne consacrent une partie (trop) importante des revenus des collaborateurs (travailleurs ou dirigeant(s) d’entreprise) à un plan de pension complémentaire.
En cas de dépassement de cette limite, la société ne pourra pas déduire, au titre de frais professionnels, la partie de la prime excédentaire, d’où tout l’enjeu de ce calcul.
Une rémunération régulière et mensuelle
Le premier volet sur lequel se penche la circulaire est celui de la qualification de régulière et mensuelle à attribuer à la rémunération.
Le caractère régulier prévoit une « répartition uniforme au cours de l’année », alors que le caractère mensuel, renvoie quant à lui à une « périodicité similaire à celle des rémunérations allouées au personnel ».
Le Ministre des Finances et la Cour ont déjà été amenés, par le passé, à se prononcer sur le caractère régulier de rémunérations ayant connu des majorations, parfois importantes, au cours de l’année, de sorte qu’il apparait clairement que la répartition uniforme de la rémunération au cours de l’année ne doit pas être interprétée de manière stricte.
Néanmoins, dans le contexte actuel, nous assistons plutôt à des situations où la rémunération des dirigeants d’entreprise a été diminuée, voire carrément suspendue.
A cet égard, la Circulaire prévoit qu’ « afin d’évaluer si les rémunérations sont allouées ou attribuées régulièrement et au moins une fois par mois, les mois pour lesquels le dirigeant d’entreprise a cessé de percevoir sa rémunération et pour lesquels il peut bénéficier, dans le cadre de la crise du COVID-19, d’un droit passerelle à titre de mesure temporaire, ne sont pas pris en considération ».
La circulaire ne fait mention que de l’arrêt de la rémunération et aucunement de la diminution, cela sous-entend implicitement qu’une diminution de la rémunération n’altèrerait aucunement le caractère régulier et mensuel de celle-ci.
Les charges à reporter
Dans le second volet, la circulaire se penche sur les conséquences du dépassement de la limite des 80% résultant de l’interruption et/ou de la diminution de la rémunération (dans le contexte de la pandémie).
Pour les dirigeants d’entreprise, seule la rémunération effectivement attribuée à l’intéressé peut être prise en compte (aucune fiction ne peut être appliquée, à l’instar de ce qui est prévu pour les employés, cf. Circulaire du 23 novembre 2020). En outre, ces rémunérations doivent être à charge de la société au cours de la période imposable considérée (cf. article 195§1).
Par conséquent, le droit passerelle ne peut être pris en compte dans la rémunération de référence pour calculer la limite des 80%.
L’administration fiscale propose, dans sa circulaire, la solution suivante : la partie des primes « pension » qui excède la limite des 80% en raison de la réduction / de la suspension de la rémunération du dirigeant d’entreprise durant les périodes assorties du droit passerelle, peut-être reportée sur l’exercice comptable suivant (via un compte de « charges à reporter »).
Quelques questions restées sans réponse
Malgré l’intention bienveillante de clarification de la Circulaire., force est de constater que de nombreuses zones d’ombre demeurent.
- Report de la prime sur 2021
La Circulaire prévoit un report de la partie de la prime excédant la règle des 80% sur 2021. Cependant, qu’en est-il en cas de départ de l’entreprise, de départ en pension ou de décès en 2020 ou en 2021 ? Ces questions restent sans réponse à la lecture de la Circulaire.
- Eligibilité au droit passerelle ou sollicitation effective ?
Une autre question soulevée par la circulaire est celle de savoir si elle s’applique aussi aux dirigeants d’entreprise qui étaient éligibles au droit passerelle mais qui n’ont pas sollicité ce droit. Dans son premier volet, la circulaire n’évoque pas le dirigeant d’entreprise qui a bénéficié d’un droit passerelle, mais celui qui peut bénéficier d’un droit passerelle. Dans la note de bas de page à laquelle tant le premier que le second volet font référence, on parle des dirigeants pour lesquels « s’appliquent » les dispositions relatives au droit passerelle. Une confirmation serait ici nécessaire.
- Application temporelle de la circulaire
La circulaire fait mention à plusieurs reprises de l’année 2020. Sachant que le droit passerelle peut actuellement encore être accordé, se pose la question de savoir si l’administration fiscale fera preuve de la même souplesse pour 2021.
- Situation des travailleurs indépendants - personnes physiques
La circulaire n’évoque pas la limite des 80% dans le cadre de la « Convention de pension pour travailleurs indépendants – personnes physiques ». Ici aussi, une diminution des revenus en raison de la pandémie peut avoir des répercussions.
- La limitation des 100% en matière d’incapacité de travail
Les primes pour incapacité de travail que la société paie en faveur d’un dirigeant d’entreprise sont, quant à elles, soumises à une limite de 100%. Le calcul de cette limite est régi par les mêmes règles d’interprétation de la rémunération, que la limite des 80% pour un engagement de pension. La circulaire ne se penche cependant pas sur le sujet.
Auteurs: Sarah Godart – Executive Tax Manager & Océane Pruvost – Tax Adviser
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